Мировой опыт в сфере лизинга

Амортизационные отчисления признаются расходами по обычным  видам деятельности (п.5 Положения  по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н). Начисленная сумма амортизационных отчислений в бухгалтерском учете согласно п.9 Указаний № 15 и Инструкции по применению Плана счетов отражается по дебету счетов учета затрат на производство (расходов на продажу) в корреспонденции с кредитом счета 02 «Амортизация основных средств», субсчет «Амортизация имущества, сданного в лизинг».

Начисленные амортизационные  отчисления на основании статьи 253 НК РФ относятся к расходам, связанным с производством и (или) реализацией в полном объеме и учитываются для целей налогообложения прибыли. (п.9 Указаний № 15).

При выкупе лизингового  имущества и переходе его в  собственность лизингополучателя  при условии погашения всей суммы  лизинговых платежей, предусмотренных договором лизинга (п.11 Указаний № 15).

Учет возвратного  лизинга 

Как было указано ранее, одной из разновидностей финансового  лизинга является возвратный лизинг, при котором продавец имущества (предмета лизинга) одновременно выступает и как лизингополучатель. Законом о лизинге предусмотрено, что продавец предмета лизинга может одновременно выступать в качестве лизингополучателя в пределах одного лизингового правоотношения.

Продажа с обратной арендой  имеет ряд особенностей для целей бухгалтерского учета и налогообложения, прежде всего, с позиции отражения операций у продавца — будущего лизингополучателя.

В соответствии с Инструкцией  по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово — хозяйственной  деятельности организации, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н, при продаже организацией лизинговой компании введенного в эксплуатацию производственного оборудования (как объекта основных средств). В соответствии с требованиями Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99), утвержденного Приказом Министерства финансов РФ от 06.05.1999 № 32н, поступления от лизингодателя в счет оплаты приобретенного актива признаются выручкой от реализации в общеустановленном порядке и подлежат обложению НДС. Сумма НДС с реализации оборудования, исчисленная в соответствии с гл.21 НК РФ.

Учет потерь в результате чрезвычайных обстоятельств 

На практике достаточно часто встречаются ситуации, когда  имущество погибает в результате различных чрезвычайных обстоятельств (стихийные бедствия, пожары, аварии). Также и полученное лизингополучателем имущество может погибнуть в результате чрезвычайных обстоятельств, в связи с чем договор лизинга считается расторгнутым согласно ст.450 ГК РФ. Соответственно обязательства сторон по данному договору прекращаются с момента его расторжения (ст.453 ГК РФ).

Согласно п. 4 ст.17 Закона о лизинге, при прекращении договора лизинга лизингополучатель обязан вернуть лизингодателю предмет  лизинга в состоянии, в котором  он его получил, с учетом нормального износа или износа, обусловленного договором лизинга. Поскольку лизингополучатель не может вернуть имущество, полученное по договору лизинга, в связи с гибелью этого имущества в результате стихийного бедствия, он обязан возместить лизинговой компании стоимость этого имущества, указанную в договоре лизинга (с учетом износа имущества за время пользования им по договору лизинга), поскольку согласно ст.669 ГК РФ, а также ст.22 Закона о лизинге, ответственность за сохранность предмета лизинга от всех видов имущественного ущерба, а также за риски, связанные с его гибелью, утратой, и иные имущественные риски с момента фактической приемки предмета лизинга несет лизингополучатель (если иное не предусмотрено договором лизинга).

В соответствии с п.13 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, сумма возмещения лизинговой компании стоимости имущества, подлежащая выплате организацией — лизингополучателем, является для лизингополучателя чрезвычайными расходами, которые согласно Плана счетов должны учитываться по счету 99 «Прибыли и убытки».

В случае, если предмет  лизинга учитывается на балансе  лизингополучателя, то лизингополучатель  также после утраты полученного  в лизинг оборудования в соответствии с договором лизинга выплачивает лизинговой компании всю оставшуюся сумму лизинговых платежей. А так как погибшее в результате чрезвычайной ситуации имущество не может использоваться организацией — лизингополучателем, то оно должно быть списано с ее баланса (п.29 ПБУ 6/01).

Согласно Инструкции по применению Плана счетов при выбытии объекта основных средств сумма начисленной по нему амортизации,  на котором согласно Инструкции по применению Плана счетов учитываются расходы, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации имущества и т.п.). Согласно п.13 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н, такие расходы являются чрезвычайными.

Организация не имеет  оснований принять к вычету сумму  НДС, приходящуюся на недоамортизированную часть стоимости погибшего оборудования, поскольку погибшее оборудование больше не используются для осуществления  операций, признаваемых объектами налогообложения, т.е. не выполняются условия пп.1 п.2 ст.171 НК РФ.

В целях налогообложения  прибыли убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в  частности потери от стихийных бедствий, пожаров, аварий и других чрезвычайных ситуаций, включая затраты, связанные с предотвращением или ликвидацией последствий стихийных бедствий или чрезвычайных ситуаций, приравниваются к внереализационным расходам (пп.7 п.2 ст.265 НК РФ).

Учет затрат при ремонте 

На основании п.3 ст.17 закона «О финансовой аренде (лизинге)», если иное не предусмотрено договором лизинга, лизингополучатель за свой счет осуществляет капитальный и текущий ремонт предмета лизинга. При этом не имеет значения то, на чьем балансе учитывается предмет лизинга.

Расходы по ремонту оборудования, используемого непосредственно в производственных целях, на основании п.п.5, 7 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, являются расходами по обычным видам деятельности.

В целях налогообложения  прибыли расходы организации (как организации промышленности) на капитальный ремонт оборудования, полученного по договору лизинга и используемого в производственных целях, признаются в составе прочих расходов в размере фактических затрат в том отчетном периоде, в котором они были осуществлены (п.п.1, 3 ст.260 НК РФ).

Учет расчетов по страхованию предмета лизинга 

Согласно п.1 ст.21 Закона о лизинге предмет лизинга  может быть застрахован от рисков утраты (гибели), недостачи или повреждения  с момента поставки имущества  продавцом (поставщиком) и до момента окончания срока действия договора лизинга, если иное не предусмотрено договором. При этом страхование предпринимательских (финансовых) рисков не обязательно и осуществляется по соглашению сторон договора лизинга. Стороны, исполняющие обязанности страхователя и выгодоприобретателя, а также сроки страхования, определяются договором лизинга (п.3 ст.21 Закона о лизинге).

Таким образом, страхование  лизингополучателем имущества, полученного  по договору лизинга, является добровольным страхованием.

Для обобщения информации о расчетах по добровольному страхованию  имущества Планом счетов финансово  — хозяйственной деятельности организаций  и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н. Расходы на добровольное страхование полученного по договору лизинга производственного оборудования относятся к расходам по обычным видам деятельности на основании п.п.5, 8 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99 как прочие затраты. При этом, согласно п.18 ПБУ 10/99, расходы организации признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности). Так, если договор добровольного страхования заключен на срок 12 месяцев, то расходы по нему признаются в учете ежемесячно в размере 1/12 от суммы страхового взноса.

Для целей налогообложения  прибыли, согласно пп. 5 п. 1 ст. 253 НК РФ, расходы на добровольное страхование включаются в состав расходов, связанных с производством и реализацией. При этом застрахованные основные средства должны быть производственного назначения (пп. 3, п. 1., ст. 263 НК РФ). Расходы по добровольному страхованию включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат.

Обращаем внимание, что  отнесение на себестоимость продукции (работ, услуг) расходов по добровольному  страхованию лизингополучателем имущества, полученного по договору лизинга, возможно при условии, что лизингодатель не заключал иных аналогичных договоров страхования данного имущества от своего имени и не включал расходы по страхованию данного имущества в лизинговые платежи.

Согласно пп.7 п.3 ст.149 НК РФ услуги по страхованию не облагаются налогом на добавленную стоимость.

В заключение необходимо отметить, что в составе информации об учетной политике лизингополучателя  в бухгалтерской отчетности в  обязательном порядке подлежит раскрытию  следующая информация в части  совершения организацией операций по договору лизинга:

- о выбранных условиях постановки лизингового имущества на баланс;

- о предстоящих лизинговых платежах в последующем отчетном периоде и до конца действия договора лизинга.

В соответствии с п.1 ст.83 НК РФ в целях проведения налогового контроля налогоплательщики подлежат постановке на учет в налоговых органах соответственно по месту нахождения организации, месту нахождения ее обособленных подразделений, месту жительства физического лица, а также по месту нахождения принадлежащего им недвижимого имущества и транспортных средств, подлежащих налогообложению. Организация, в собственности которой находится подлежащее налогообложению недвижимое имущество и транспортные средства, обязана встать на учет в качестве налогоплательщика в налоговом органе, как по своему месту нахождения, так и по месту нахождения принадлежащего ей недвижимого имущества и транспортных средств.

Согласно п.2 ст.83 НК РФ постановка на учет в налоговом органе в качестве налогоплательщика организации  осуществляется независимо от наличия обстоятельств, с которыми НК РФ связывает возникновение обязанности по уплате того или иного налога.

Учет НДС 

Налогом на добавленную  стоимость при лизинговых сделках  у лизингодателя облагаются лизинговые платежи. У лизингополучателя к возмещению принимается НДС по сумме выплаченных лизинговых платежей. На основании п.1 ст.146 НК РФ реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации признается объектом обложения НДС. В соответствии с п.1 ст.154 НК РФ налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых согласно ст.40 НК РФ, без включения НДС. Налогообложение производится по налоговым ставкам, определяемым в соответствии со ст.164 НК РФ, в данном случае применяется ставка 18% (п.3 ст.164 НК РФ). В связи с этим лизинговые платежи, получаемые лизингодателем, являются объектом обложения НДС вне зависимости от того, относится лизингополучатель к субъектам малого предпринимательства или нет.

Суммы НДС, предъявленные лизингополучателю и уплаченные последним в соответствии с договором лизинга, подлежат вычету в случае, если приобретаемые по договору лизинга основные средства используются лизингополучателем для производства товаров (работ, услуг), обороты по реализации которых подлежат обложению НДС. В соответствии с п.3 ст.168 НК РФ налогоплательщик обязан выставить покупателю соответствующий счет-фактуру не позднее пяти дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг). Лизингополучатель вправе предъявить к вычету суммы налога, уплаченные лизингодателю, только при наличии счетов-фактур, оформленных в соответствии с требованиями ст.169 НК РФ.

(БП) В Порядке особое внимание уделено лизинговым операциям. Затем, что в Соглашении от 15.09.2004 правила уплаты косвенных налогов при перемещении товаров по договорам лизинга установлены не были. Если компания перемещает товары из России в Белоруссию или Казахстан на основании договора лизинга, она так же применяет нулевую ставку по НДС и освобождается от уплаты акцизов (п.9 ст.1 Порядка). При этом пакет документов, подтверждающий льготный порядок налогообложения, несколько отличается от того, который предоставляется при экспорте товаров. Так, вместо договора, на основании которого осуществляется экспорт товаров, в налоговые органы предоставляется договор лизинга. Если по условиям договора право собственности на предмет лизинга переходит к лизингополучателю, организация-экспортер должна включить в пакет документов выписку банка (копию выписки), подтверждающую фактическое поступление на расчетный счет лизингового платежа (в части возмещения первоначальной стоимости предметов лизинга). В Порядке установлены правила налоговой базы при вывозе товаров по договору лизинга. Она рассчитывается на дату получения каждого лизингового платежа в размере части первоначальной стоимости предметов лизинга, предусмотренной договором, но не более суммы фактически полученного платежа. Соответственно «входного» НДС по переданному на экспорт лизинговому имуществу производится в части, приходящейся на стоимость товаров по полученному лизинговому платежу (п.9 ст.1 Порядка)

Учет налога на имущество 

В соответствии со ст. 31 Закона о лизинге имущество, переданное лизингополучателю по договору финансового  лизинга, учитывается на балансе  лизингодателя или лизингополучателя по соглашению сторон. Поэтому, одним из условий, которое должно содержаться в договоре лизинга, является условие о порядке балансового учета предмета лизинга. Это обусловлено еще и тем, что от постановки лизингового имущества на баланс зависит обязанность организации по уплате налога на имущество.