Теоретичні засади та практика формування обліку фінансових результатів

 

Рис. 1.1. Порядок визначення фінансового  результату від звичайної діяльності підприємства 

     2. Розрахунок валового прибутку (збитку) (ВП(З)):

     ВП(3) = Д - СР,      (1.2)

     де  Д - дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг);

     СР  - собівартість реалізації продукції (товарів, робіт, послуг).

     3. Визначення собівартості готової  продукції, виробленої за звітний  період (СГП):

     СГП = ЗНВ_П + В_ЗП – ЗНВ_К,     (1.3)

     ЗНВ_П - залишок незавершеного виробництва на початок звітного періоду;

     В_зп- витрати на виробництво звітного періоду;

     ЗНВ_К - залишок незавершеного виробництва на кінець звітного періоду.

     4. Визначення собівартості реалізованої  продукції (СРП):

     СРП = ЗГП_П + СП₃ –ЗГП_К,     (1.4)

     де  ЗГП - залишок готової продукції на початок звітного періоду;

     СП₃ - собівартість продукції, виробленої за звітний період;

     ЗГП_К - залишок готової продукції наприкінець звітного періоду.

     5. Визначення фінансового результату  від операційної діяльності (ФР_ОД):

     ФР_ОД = ДР + ІОД - (АВ+ВЗ+ІОВ),     (1.5)

     де  ФР_ОД - фінансовий результат від операційної діяльності (субрах. №791);

     ДР - доходи від реалізації (Кт рах. №70);

     ІОД— інші операційні доходи (Кт рах. №71);

     АВ - адміністративні витрати (Дт рах. №92);

     ВЗ- витрати на збут (Дт рах. №93); ЮВ - інші операційні витрати (Дт рах. №94).

     6. Розрахунок фінансового результату - прибутку (збитку) від звичайної  діяльності до оподаткування податком на прибуток (П(3)):

     П(З) = [(ДК + ІФД + ІД) - (ФВ + ВК + ЇВ)],   (1.6)

     де  П(3) - фінансовий результат від фінансових операцій діяльності (субрах. №792);

     ДК - дохід від участі в капіталі (Кт рах. №72);

     ІФД - інші фінансові доходи (Кт рах. №73);

     ІД - інші доходи (Кт рах №74);

     ФВ - фінансові витрати (Дт рах. №95);

     ВК- втрати від участі в капіталі (Дт рах. №96); ЇВ - інші витрати (Дт рах. №97).

     7. Розрахунок фінансового результату прибутку (збитку) від звичайної діяльності (П(3)):

     П(3) = (ПЗ)_ЗД - ПП,      (1.7)

     де П - прибуток від звичайної діяльності до оподаткування (Кт субрах. №792);

     (3)зд - збиток від звичайної діяльності до оподаткування (Дт субрах. №792);

     ПП - податок на прибуток (Дт рах. №98).

     8. Розрахунок чистого прибутку або збитку (ЧП (3)):

     ЧП(З) = П(З) ± Д(3)_НД – ПП_НД – В_НД + ЗПП_НД,   (1.8)

     де  П(3) - фінансовий результат від звичайної діяльності (прибуток або збиток) (субрах. №792);

     Д(3)_НД - дохід (збитки) від надзвичайної діяльності (субрах. №794);

     ПП_НД - податок на прибуток від надзвичайної діяльності (Дт рах. №98);

     В_НД - витрати від надзвичайної діяльності (Дт рах. №99);

     ЗПП- зменшення податку на прибуток від збитків від надзвичайної діяльності.

     Якщо  підприємство отримало прибуток, то він  підлягає оподаткуванню. Відповідно до Податкового Кодексу, прийнятого 2 грудня 2010 р. ставка податку на прибуток становить 16 % [4; ст. 151 пункт 1], але з урахуванням пункту 10 підрозділу 4 розділу ХХ “Перехідні положення” ставка податку з 1 січня по 31 грудня 2012 р. дорівнює 21%. Різниця між отриманим підприємством прибутком і податком на прибуток становить чистий прибуток підприємства.

     Оскільки  балансовий прибуток (збиток) як фінансовий результат виробництва є інтегральним показником, то на нього впливають різні фактори: макроекономічні (зовнішні); попит; пропозиція; мікроекономічні (внутрішні); обсяги виробництва;  собівартість продукції; якість продукції.

     В той же час обсяги виробництва  підприємства залежать:

• від використання основних засобів (забезпеченість основними засобами і віддача основних засобів);
• від використання трудових ресурсів (кадрова забезпеченість і використання);
• від використання матеріальних ресурсів (матеріало-забезпеченість - ритмічність поставок, наявність оборотних коштів, залучення кредиту; матеріаловіддача).

     Собівартість  продукції визначається: структурою складових; цінами на ресурси.

     Таким чином, формування фінансових результатів  визначається дуже великою кількістю факторів, які характеризують різні сторони фінансово-господарської діяльності підприємств.

     Разом з тим відповідно до п. 1 ст. 134 Податкового кодексу України прибуток підприємства визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135-137 Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших  витрат  звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138-143 Кодексу, з урахуванням правил, встановлених ст. 152.

     Доходи - загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі у виключній (морській) економічній зоні, так і за їх межами [4, пп. 14.1.56 ст.14].

     Витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником) [4, пп. 14.1.27 ст. 14]. До витрат, які не враховуються при визначенні оподатковуваного прибутку, не включаються витрати на потреби, не пов’язані з господарською діяльністю, а також витрати, пов’язані з придбанням, модернізацією та іншими поліпшеннями основних фондів підприємства тощо.

     Таким чином, прибуток підприємства, як фінансовий результат діяльності, визначений за методиками бухгалтерського та податкового обліку, відрізнятиметься, оскільки відповідає різним цілям: у першому випадку – визначенню реального економічного результату діяльності підприємства, у другому – розрахунку бази оподаткування з метою наповнення надходженнями до бюджету України. Тобто, вітчизняні науковці, практики доводять, що формування показників для податкової і фінансової звітності має суттєві методичні розбіжності і регулюється різними законодавчими і нормативними документами. Для податкової звітності показники формуються згідно із Податковим кодексом України, а для фінансової звітності - Законом України “Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні”, національними П(С)БО, Планом рахунків.

     Показники фінансових результатів характеризують абсолютну ефективність господарювання підприємства та його фінансовий стан. Найважливіші серед них – показники прибутку, що в умовах ринкової економіки є основою економічного розвитку підприємства.

     Отже, фінансовий результат діяльності підприємства складається з:

• фінансових результатів від основної діяльності;
• фінансових результатів від фінансових операцій;
• фінансових операцій від іншої звичайної діяльності;
• фінансових результатів від надзвичайних подій.

     Формування  фінансових результатів основної діяльності підприємства відображається в системі  рахунків.(рис. 1.2)..

Рис. 1.2. Формування фінансових результатів 

     Схему формування і відображення доходів, фінансових результатів на рахунках бухгалтерського обліку та використання нерозподілених прибутків наведено на рисунку Додатку А.

     Фінансові результати поділяються насамперед за видами діяльності, внаслідок якої вони виникають: на прибутки (збитки) від  звичайної діяльності та надзвичайної діяльності.

     З проведенням реформування бухгалтерського  обліку і фінансової звітності в  Україні з 2000 р. відповідно до міжнародних  стандартів відбулися зміни в  методиці визначення прибутку підприємств. В Додатку Б наведено схему формування прибутку підприємства з урахуванням змін у бухгалтерському обліку та звітності.

     Отже, облік і визначення фінансових результатів — прибутку (збитку) здійснюється за такими видами діяльності підприємства: звичайна діяльність, у тому числі операційна та інша звичайна діяльність; діяльність, пов'язана з виникненням надзвичайних подій. Своєю чергою, операційна діяльність поділяється на основну та іншу операційну діяльність.

     Водночас  слід звернути увагу на можливість отримання підприємствами прибутку (збитку) від інших видів діяльності, що може суттєво впливати на загальну суму прибутку. Так, визначаючи фінансові результати від іншої операційної діяльності, необхідно зважати на: операції, пов'язані з реалізацією оборотних активів; доходи від операційної оренди активів; одержані (сплачені) пені, штрафи, неустойки; нестачі і втрати від псування цінностей та втрати від знецінення запасів.

     Значний вплив на формування прибутку підприємств  можуть справляти доходи від фінансових операцій: від спільної діяльності; отриманих дивідендів; відсотків, одержаних за облігаціями, а також за кредит і фінансовий лізинг. Визначаючи фінансові результати від іншої звичайної діяльності, у жодному разі не можна залишати поза увагою операції, пов'язані з реалізацією фінансових інвестицій, основних засобів, нематеріальних активів.

     Отже, як бачимо, на формування абсолютної суми прибутку підприємства впливають: результати, тобто ефективність його фінансово-господарської діяльності; сфера діяльності; галузь; вид економічної діяльності господарства; установлені законодавством умови обліку фінансових результатів.

     Отримання прибутку від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) залежить від  здійснення основної діяльності суб'єктів  господарювання. На рис. 1.3 наведено структурно-логічну схему формування прибутку від реалізації продукції, а також основні показники, що впливають на прибуток від реалізації.

     Рис. 1.3. Структурно-логічна схема формування прибутку від реалізації продукції 

     Прибуток  від реалізації продукції безпосередньо  залежить від двох основних показників: обсягу реалізації продукції та її собівартості. На зміну обсягу реалізації продукції впливає зміна обсягу виробництва, залишків нереалізованої продукції, частки прибутку в ціні продукції (рентабельність продукції).

     Треба звернути увагу на те, що зміна обсягу виробництва, залишків нереалізованої продукції справляють вплив не тільки на обсяг реалізації продукції, а й на її собівартість, оскільки змінюються умовно-постійні витрати (за зміни обсягу виробництва продукції); витрати на зберігання продукції, інші витрати (за зміни залишків нереалізованої продукції). Істотно впливає на обсяг реалізації продукції, а також і на прибуток від реалізації, розмір прибутку, що включається в ціну виробів.

     Отже, розглянувши різні підходи та погляди на формування прибутку, ми можемо зробити висновок, що спроможність підприємств впливати на обсяг прибутку від реалізації, змінюючи обсяги виробництва продукції, залишки нереалізованої продукції, її рентабельність, є досить суттєвою.

     У процесі реформування системи бухгалтерського обліку в Україні зазнали істотних змін методологічні засади формування, обліку й відображення у звітності фінансових результатів звітного періоду з орієнтацією на концептуальні основи і принципи визнання доходів та витрат. Проте, це не забезпечило створення цілісної системи формування показників фінансового результату та відображення їх у фінансовій та податковій звітності. Незважаючи на те, що принципи, організація й методика обліку, порядок формування облікової політики підприємств України відповідають міжнародним стандартам фінансової звітності, все ж існує ряд невідповідностей в окремих концептуальних підходах щодо їх визнання. Водночас суб'єкти підприємницької діяльності України на основі власної методики нагромаджують інформацію щодо обсягу доходів, витрат і використовують її при розрахунку показника об'єкта оподаткування і суми податку на прибуток, яка перераховується до державного бюджету. Це свідчить про те, що існує певне роздвоєння загальної методики щодо визначення фінансового результату підприємницької діяльності.