Оценивая  значимость данного вопроса, Минфин утвердил Методические рекомендации по проверке налога на прибыль и обязательств перед бюджетом при проведении аудита и оказании сопутствующих услуг.

     Значительная часть данного документа посвящена взаимоувязке правил бухгалтерского и налогового учета и применению одного из самых сложных документов в этой сфере – ПБУ 18/02, а также действиям аудитора, направленным на оценку влияния на прибыль имеющихся расхождений в методике бухгалтерского и налогового учета.

     В Методических рекомендациях приведены  все возможные виды постоянных и временных разниц, возникающих в учете по нормам ПБУ 18/02, существовавшие на момент принятия документа.

     Одна  из самых интересных таблиц рекомендаций – тест «Анализ учетной политики и влияние на прибыль расхождений в налоговом и бухгалтерском учете». В ней собраны практически все требования по бухгалтерскому и налоговому учету, существовавшие в 2004 г. Кроме того, наглядно показано, какие разницы и связанные с ними отложенные активы или обязательства могут возникнуть в тех или иных случаях. При этом данные в таблице приведены со ссылками на ПБУ и Налоговый кодекс.

     Однако  следует учитывать, что с момента принятия Методических рекомендаций в них не вносились изменения, в отличие от бухгалтерского и налогового законодательства, которое претерпело весьма значительные изменения по сравнению с 2004 г.

     Кроме того, используя только методику Минфина, основанную на проверке правильности определения аудируемым лицом расхождений в определении базы по расчету прибыли для бухгалтерского учета и для целей налогообложения из-за разницы в оценке и признании активов, обязательств, доходов и расходов, аудитор не сможет получить достоверные результаты без фактического анализа данных налогового учета (т.е. без проведения налогового аудита). Она также будет не применима по отношению к хозяйствующим субъектам, освобожденным от использования в своей деятельности ПБУ 18/02.

     Поэтому многие авторы разрабатывают собственные  методики аудита налога на прибыль.

     В данной работе были рассмотрены методики двух авторов: Ю.Ю. Кочинева и Д.Ю. Филипьева.

     Их  общим достоинством является то, что  они, в отличие от методики Минфина, предполагают не только проверку правильности ведения бухгалтерского учета налога на прибыль и его взаимоувязки с налоговым учетом, но и проверку правильности ведения собственно налогового учета, а также полноты и своевременности исчисления и уплаты налога в бюджет.

     Отличительной особенностью методики Ю.Ю. Кочинева является то, что она предусматривает проверку наличия инвентаризации (сверки) расчетов по налогу на прибыль с налоговым органом. В методике Д.Ю. Филипьева такого направления нет. Кроме того, Ю.Ю. Кочинев по каждому направлению проверки указывает источники информации и конкретные аудиторские процедуры, что тоже можно отнести к достоинствам его методики.

     С другой стороны, вопросам проверки правильности ведения бухгалтерского учета расчетов по налогу на прибыль, соответствия его установленным требованиям Д.Ю. Филипьев уделяет значительно больше внимания, чем предыдущий автор. Учитывая, что одной из основных целей аудита является формирование мнения о достоверности бухгалтерской отчетности, которая составляется по данным именно бухгалтерского, а не налогового учета, данный факт можно отнести к достоинствам методики Д.Ю. Филипьева.

     В заключение необходимо отметить, что  практически каждая аудиторская фирма имеет собственные методы и способы проведения аудита. Создать универсальную методику аудита расчетов с бюджетом по налогу на прибыль невозможно, так как, несмотря на единство налоговой системы в нашей стране:

1. каждое аудируемое лицо имеет свои особенности в исчислении и уплате налога на прибыль, что может привести к ошибкам и нарушениям, выявление которых и является задачей аудитора;
2. каждому налоговому законодательному акту присущи определенные требования к применению ставки налога, определению облагаемой налоговой базы, срокам уплаты налогов, подготовке отчетности и т.д.

 
 

 

     

     3 Аудит расчетов  по налогу на прибыль на  примере МУП «Теплоцентраль»

     3.1 Краткая характеристика  предприятия

 

     Полное  фирменное наименование исследуемого предприятия – Муниципальное унитарное предприятие «Теплоцентраль».

     Сокращенное наименование: МУП «Теплоцентраль».

     Юридический и фактический адрес: 681013, Хабаровский край, Комсомольский р-н, г. Комсомольск-на-Амуре, пр-кт Ленина 28.

     МУП «Теплоцентраль» состоит на учете в Инспекции Федеральной на-логовой службы России (ИФНС России) по г. Комсомольску-на-Амуре Хабаровского края.

     Идентификационный номер налогоплательщика: 2703004651.

     Основной  государственный регистрационный  номер: 1022700520567.

     МУП «Теплоцентраль» зарегистрировано 12.11.2002 г. по адресу: 681006, Хабаровский край, г. Комсомольск-на-Амуре, ул. Пугачева, 84.

     Распоряжением администрации г. Комсомольска-на-Амуре № 1164-ра от 18.05.2006 г. принято решение о реорганизации предприятия в форме присоединения к нему Муниципального унитарного предприятия «Гортон» и о смене юридического адреса. Соответствующие сведения были внесены в ЕГРЮЛ 18.09.2006 г. Реорганизованное предприятие зарегистрировано по адресу: 681013, Хабаровский край, Комсомольский р-н, г. Комсомольск-на-Амуре, пр-кт Ленина 28.

     В соответствии с учредительными документами основными видами деятельности предприятия являются:

1. теплоснабжение;
2. водоснабжение и водоотведение;
3. снабжение углем, ГСМ и другими топливно-энергетическими ресурсами населения, предприятий и организаций;
4. реализация топлива населению, предприятиям и организациям;
5. хранение угля, ГСМ;
6. заготовительно-складские, транспортно-складские и транспортно-экспедиторские работы и услуги, услуги складов;
7. транспортировка грузов;
8. техническое обслуживание и ремонт подвижного состава, оборудования, машин, механизмов, узлов, агрегатов;
9. инвестиционная деятельность;
10. природоохранная деятельность.

     Предприятие не вправе осуществлять виды деятельности, не предусмотренные Уставом.

     3.2 Планирование аудита

 

     В начале планирования аудиторской проверки получено общее представление о специфике и масштабе деятельности экономического субъекта и системе его бухгалтерского учета.

     Ознакомление  с системой бухгалтерского и налогового учета МУП «Теплоцентраль» включило в себя изучение, анализ и оценку сведений о следующих сторонах хозяйственной деятельности проверяемого экономического субъекта:

1. учетная политика и основные принципы ведения бухгалтерского учета;
2. организация подготовки, оборота и хранения документов, отражающих хозяйственные операции;
3. порядок отражения хозяйственных операций в регистрах бухгалтерского учета, формы и методы обобщения данных таких регистров;
4. роль и место средств вычислительной техники в ведении учета и подготовки отчетности;
5. критические области учета, средства контроля, предусмотренные в отдельных областях системы учета.

     В ходе планирования аудиторской проверки было проверено соответствие организации системы бухгалтерского учета проверяемого экономического субъекта действующим нормативным документам, случаи нарушений выявлены не были.

     По  итогам первоначального знакомства, используя рекомендуемый Методическими рекомендациями тест «Оценка системы учета и внутреннего контроля» (Приложение А), надежность системы внутреннего контроля оценивается как «средняя».

     При определении внутрихозяйственного риска было установлено следующее: предприятие не имеет рискованных видов деятельности и нетрадиционных операций, не занимается внешнеэкономической деятельностью, не имеет дочерних и зависимых организаций. Исходя из этого и анализируя особенности функционирования и текущего экономического положения отрасли, в которой действует предприятие, опыт и квалификацию главного бухгалтера, а также сложность учитываемых хозяйственных операций, внутрихозяйственный риск можно оценить как «низкий»  и принять его к расчету 40%.

     Принимая  во внимание оценку системы учета  и внутреннего контроля, риск средств  контроля устанавливается на уровне 75%.

     Риск  аудита принимается равным 5%, т.к. именно эта величина является наиболее часто употребляемой при аудите многих видов налогов.

     Риск  необнаружения соответственно равен: 5% / (40% * 75%) = 16,67%.

     Расчет  уровня существенности, используемого  в ходе аудиторской проверки, представлен  в рабочем документе «Определение общего уровня существенности при аудите финансовой отчетности» (Приложение Б).  В качестве значения уровня существенности принимается 955,66 тыс. руб.

     Аудиторская проверка расчетов по налогу на прибыль  будет производиться в комплексе аудиторских процедур, представленных в Программе аудиторской проверки  налога на прибыль и расчетов с бюджетом по налогу на прибыль  (Приложение В).

     3.3 Аудит расчетов  по налогу на прибыль по  существу

 

     Для проведения проверки аудиту были представлены следующие документы:

1. учетная политика предприятия в целях бухгалтерского и налогового учета;
2. бухгалтерский баланс (Приложение Г);
3. отчет о прибылях и убытках (Приложение Д);
4. налоговая декларация по налогу на прибыль (Приложение Е);
5. регистры синтетического и аналитического учета (журналы-ордера № 8, оборотно-сальдовые ведомости, карточки счетов и др.);
6. бухгалтерские справки;
7. первичная бухгалтерская документация.

     Для проверки правильности отражения выручки  предприятия выборочно был проверен каждый 20 документ. Первичные документы оформлены в соответствии с требованиями законодательства. Документы подписывают должностные лица МУП «Теплоцентраль», имеющие право подписи согласно приказа об учетной политике. Выручка отражается своевременно и в полном объеме.

     При проверке правильности формирования расходов были проверены следующие участки  учета:

1. расчеты с подотчетными лицами;
2. учет материальных ценностей;
3. учет основных средств;
4. учет расчетов с персоналом по оплате труда;
5. учет расчетов по ЕСН и страховых взносов;
6. учет прочих расходов.

     Проверка  авансовых отчетов проводилась  выборочным методом: был проверен каждый 10 документ. Выявлено, что по авансовым  отчетам отражены командировочные, представительские и прочие расходы.

     Авансовые отчеты  МУП «Теплоцентраль» составляет по унифицированным формам № АО-1.

     Командировки  оформляют приказами руководителя и авансовыми отчетами с приложенными к ним подтверждающими документами. Первичные документы по командировочным и представительским расходам заполняются в соответствии с требованиями законодательства и учетной политикой предприятия: оформляются приказы, командировочные удостоверения, сметы представительских расходов, служебные записки о проделанной работе.

     К авансовым отчетам прилагаются  документы, подтверждающие расходы: чек; копия чека, акт, проездные билеты и т.д.

     Проверка  учета материалов проводилась выборочным методом, проверялся каждый 15 документ. Выдача материалов с материального склада осуществляется по унифицированной форме М-11, с приложением служебной записки от начальников отделов. Списываются материалы по средней себестоимости.

     На  счете предприятия числится автомобиль, расходы на ГСМ и запчасти отражаются на 10 счете на соответствующих субсчетах «Топливо» и «Запчасти». Нормы расхода ГСМ приказом не утверждены, применяются нормы расхода топлива и смазочных материалов на автомобильном транспорте, утвержденные Минтрансом России от 29.04.2003 г. № РЗ112194-0366-03.

     В ходе проверки установлено, что на предприятии  имеет место значительное списание дорогостоящих запасных частей (гусеница Т130/170 стоимостью 212 500 руб., фракцион бортовой стоимостью 92 200 руб.) на ремонт автомобиля.