Бухгалтерская отчетность организации

Признание доходных вложений в материальные ценности основными  средствами влечет за собой налоговые  последствия. Они, как и прочие объекты  основных средств, подлежат налогообложению  налогом на имущество организаций  в общеустановленном порядке. В  Письмах Минфина России от 08.02.2006 N 03-06-01-04/11 и от 14.02.2006 N 03-06-01-04/36 указано, что доходные вложения в материальные ценности облагаются налогом на имущество, начиная с расчетов за I квартал 2006 г., вне зависимости от даты принятия к учету имущества (до или после 1 января 2006 г.).

Кроме этого, организации-лизингодатели, применяющие упрощенную систему  налогообложения, вправе учитывать  в составе расходов стоимость  основных средств, приобретенных для  предоставления лизинг в порядке, установленном пп. 1 п. 1 и п. 3 ст. 346.16 НК РФ. Ранее в Письме от 16.09.2005 N 03-11-04/2/79 Минфин России посчитал невозможным учитывать расходы на приобретаемые предметы лизинга именно на основании того, что "предметы лизинга учитываются в бухгалтерском учете не как основные средства".

Для некоммерческих организаций  установлены иные условия для  принятия объекта к бухгалтерскому учету в качестве основных средств.

Достаточно использовать актив в течение срока продолжительностью свыше 12 месяцев и не предполагать его продажи. И главное отличие  от коммерческих организаций: объект должен использоваться в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческой организации. Это может быть и  предпринимательская деятельность, осуществляемая в соответствии с  законодательством Российской Федерации, и деятельность по управлению некоммерческой организацией.

Пунктом 3 Методических указаний N 91н уточняется, что капитальные вложения в арендованные объекты основных средств включаются в состав основных средств, если по договору аренды эти капитальные вложения являются собственностью арендатора.

Гражданское законодательство в части регулирования отношений  между арендодателем и арендатором  в связи с улучшениями арендованного  имущества предполагает, что такие  улучшения производятся арендатором.

По окончании договора аренды арендатор может оставить произведенные улучшения себе или  передать их арендодателю с возмещением  стоимости улучшений или без  возмещения.

В практической деятельности в большинстве случаев отделимые  улучшения передаются арендодателю, причем стороны договора сами определяют, когда будет осуществляться передача - непосредственно после проведения улучшений или по окончании срока  арендного договора. Произведенные  арендатором отделимые улучшения  учитываются арендодателем как  отдельный объект основных средств.

Возместить стоимость  произведенных улучшений арендодатель может путем:

- перечисления денежных  средств на расчетный счет  арендатора;

- зачетом стоимости улучшений  в счет будущей арендной платы;

- иным способом, предусмотренным  сторонами.

Арендатору, который намерен  произвести неотделимые улучшения  объекта аренды, следует заручиться согласием арендодателя, потому что  в противном случае стоимость  неотделимых улучшений возмещению не подлежит. Если арендодатель согласился на осуществление неотделимых улучшений, то арендатор имеет право по окончании  договора аренды потребовать от него возмещения этих улучшений.

Как и отделимые улучшения, неотделимые улучшения могут  быть переданы на баланс арендодателя либо непосредственно после их осуществления, либо после окончания срока договора аренды.

Если неотделимые улучшения  передаются арендодателю, но стоимость  их арендатору не возмещается, то на основании п. 10 ПБУ 6/01 такие улучшения у арендодателя будут признаваться полученными безвозмездно и должны быть приняты к учету по текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету. У арендатора стоимость таких улучшений не уменьшает налогооблагаемой прибыли и при безвозмездной передаче облагается НДС с рыночной стоимости таких улучшений.

В бухгалтерском учете  у арендатора фактические затраты  на улучшение объекта основных средств  отражаются на счете 08 "Капитальные  вложения", а затем учитываются  в составе основных средств как  капитальные вложения в арендованные объекты (п. 5 ПБУ 6/01). Это означает, что арендатор должен отнести неотделимые улучшения на счет 01 и начислять по ним амортизацию, пока не закончится аренда (п. 20 ПБУ 6/01).

Для отражения информации о наличии и движении основных средств организации, находящихся  в эксплуатации, запасе, на консервации, в аренде, доверительном управлении предназначен счет 01.

На счете 01 учитываются  основные средства, принадлежащие организации  на праве собственности, находящиеся  у нее в хозяйственном ведении  или оперативном управлении, а  также полученные организацией в  безвозмездное пользование.

На счете 03 "Доходные вложения в материальные ценности" организации отражают приобретенное  имущество, предназначенное исключительно  для предоставления по договорам  аренды, лизинга или проката.

Счет 001 "Арендованные основные средства" предназначен для обобщения  информации о наличии и движении основных средств, арендованных организацией.

Основные средства, полученные организацией в аренду, учитываются  на счете 001 в оценке, указанной в  договорах на аренду.

В соответствии со ст. 11 Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)" предмет лизинга является собственностью лизингодателя, право же владения и пользования предметом в полном объеме переходит к лизингополучателю, если договором не предусмотрено иное. Договором лизинга может быть оговорено, что предмет лизинга переходит в собственность лизингополучателя по истечении срока договора или до его истечения на заранее установленных условиях. При передаче основных средств по договору лизинга, если по условиям договора лизинга имущество числится на балансе лизингополучателя, основные средства, сданные в лизинг, учитываются на счете 011 "Основные средства, сданные в аренду" в оценке, указанной в договорах лизинга.

Если в обеспечение  платежей организации передаются основные средства, то они относятся на счет 008 "Обеспечения обязательств и  платежей полученные" в сумме  гарантии или исходя из условий договора.

Основные средства, переданные в доверительное управление, списываются  учредителем управления со счета 01 в дебет счета 79 "Внутрихозяйственные  расчеты" (одновременно на суммы  начисленной амортизации производится запись по дебету счета 02 и кредиту  счета 79).

Опыт аудиторских проверок показывает, что при учете основных средств организации допускают  типичные ошибки. Например:

1. Активы, срок полезного  использования которых свыше  12 месяцев, учитываются на счете  10 "Материалы".

2. Неправомерно применяется  понижающий коэффициент 0,5 при  начислении амортизации по объектам  основных средств в целях бухгалтерского учета, что приводит к искажению показателей финансовой (бухгалтерской) отчетности и налоговых деклараций по налогу на прибыль, налогу на имущество.

3. В унифицированных формах N ОС-1, N ОС-6 не заполняется необходимый реквизит "по ОКОФ".

4. Объекты капитального  строительства, находящиеся во  временной эксплуатации, до ввода  их в постоянную эксплуатацию  отражаются как незавершенные  капитальные вложения.

При этом в силу п. 52 Методических указаний N 91н объекты недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформлены первичные учетные документы по приемке-передаче, документы переданы на государственную регистрацию и фактически эксплуатируемым, принимаются к бухгалтерскому учету в качестве основных средств с выделением на отдельном субсчете к счету учета основных средств.

После государственной  регистрации производится уточнение  ранее начисленной суммы амортизации.

5. Организации не начисляют  налог на имущество по объектам, учитываемым на счете 08 при  подаче документов на государственную  регистрацию. 27 июня 2006 г. Минфин  России опубликовал Письмо N 03-06-01-02/28, в котором подобные ситуации квалифицируются как уклонение от налогообложения.

6. При получении основных  средств по договору лизинга  у организации отсутствует акт  приемки этого имущества.

По мнению налогового и  финансового ведомств (Письмо ФНС России от 05.09.2005 N 02-1-07/81 и Письмо Минфина России от 26.10.2004 N 03-03-01-04/1/86), основными документами, подтверждающими право относить арендные платежи в уменьшение налогооблагаемой прибыли, являются договор, акт приема-передачи имущества, счета на оплату аренды и платежные поручения.

Таким образом, отсутствие передаточного акта может повлечь  налоговые риски для налогоплательщика-арендатора, связанные с признанием налоговыми органами неправомерным включением в расходы, учитываемые при налогообложении  прибыли, арендные платежи.

Согласно новому абзацу п. 5 ПБУ 6/01 активы, в отношении которых выполняются условия принятия объектов в качестве основных средств и стоимостью в пределах лимита, но не более 20 000 руб. за единицу, могут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе материально-производственных запасов.

Если в прежней редакции данного пункта критерий оценки стоимости 10 000 руб. позволял организациям списывать на затраты на производство именно объекты основных средств, то с 1 января 2006 г. объекты стоимостью не более 20 000 руб. отражаются в составе материально-производственных запасов на отдельном субсчете счета 10. Принятие на учет этих объектов производится по унифицированным формам, предусмотренным для материально-производственных запасов.

Условие списания объектов на затраты на производство в составе  материально-производственных запасов  и стоимость в пределах лимита необходимо отразить в учетной политике организации. Кроме того, в целях  обеспечения сохранности этих объектов в производстве или при эксплуатации в организации должен быть организован  надлежащий контроль за их движением.

Заметим, что новый порядок  применяется только для основных средств, приобретенных (принятых к  учету) после 1 января 2006 г.

 

Строка 130 "Незавершенное строительство"

 

По строке 130 "Незавершенное строительство" баланса приводится стоимость незавершенных капитальных вложений и не сданных в постоянную эксплуатацию объектов капитального строительства.

Работы по строительству  могут выполняться как хозяйственным, так и подрядным способом.

В соответствии с п. 41 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (далее - Положение N 34н), к таким затратам относятся:

- расходы на строительно-монтажные  работы;

- стоимость приобретенных  зданий, оборудования, транспортных  средств, инструмента, инвентаря;

- стоимость прочих капитальных  работ и затрат. К таким работам  можно отнести проектно-изыскательские  работы, геолого-разведочные и буровые работы, переселение в связи со строительством, подготовка кадров и т.д.;

- стоимость объектов  капитального строительства, которые  временно используются еще до  ввода в эксплуатацию;

- стоимость объектов  недвижимости, права на которые  не зарегистрированы;

- расходы по формированию  основного стада.

По этой же статье отражаются расходы:

- по не законченным  организацией для собственных  нужд научно-исследовательским,  опытно-конструкторским и технологическим  работам в соответствии с ПБУ 17/02;

- суммы отклонений в  стоимости строительных материалов, включенных в затраты незавершенного  строительства и учтенных по  счету 16 "Отклонение в стоимости  материальных ценностей" (в части  отклонений, относящихся к имуществу,  стоимость которого отражена  на счетах 07 "Оборудование к  установке" и 08);

- расходы по проверке  качества смонтированного оборудования  и сдачи его в эксплуатацию. Об этом, в частности, говорится  в Письме Минфина России от 13.08.2003 N 16-00-14/252.

Кроме того, в строке 130 "Незавершенное строительство" отражается стоимость приобретенного оборудования, еще не переданного в монтаж.

По статье "Незавершенное  строительство" показываются остатки  по счетам 07 и 08 в части незавершенного строительства. Обратите внимание, по этой строке не записываются авансовые платежи (предоплата), связанные с осуществлением капитальных вложений, остатки по которым по состоянию на отчетную дату отнесены на счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

Учитывая расходы на незавершенное строительство, необходимо руководствоваться требованиями Положения по бухгалтерскому учету "Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство" ПБУ 2/94, утвержденного Приказом Минфина России от 20.12.1994 N 167, и Положением по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденным Письмом Минфина России от 30.12.1993 N 160.