Особенности исчисления и налогообложения заработной платы в бюджетных учереждениях

       Переход на новую Инструкцию по ведению бухгалтерского учета бюджетными учреждениями обусловил  необходимость разработки и применения учетной политики. Инструкция № 70н  дает только общие принципы ведения  учета, однако на практике деятельность каждого учреждения имеет свои специфические особенности. Учетная политика позволяет отражать отраслевую специфику и другие особенности финансово-хозяйственной деятельности учреждения.

       Под учетной политикой понимается принятая учреждением совокупность способов ведения бухгалтерского учета, выбранных организацией для использования первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности.

       Порядок ведения бюджетного учета всегда был строго регламентирован и потому не являлся большой профессиональной проблемой для бухгалтеров-бюджетников. В организации же налогового учета жесткие нормативные рамки отсутствуют, что предоставляет тем самым возможность выбора из множества альтернативных вариантов и создает определенные трудности в процессе рационального построения налогового учета.

       Все организации, в том числе и  бюджетные учреждения, обязаны самостоятельно формировать учетную политику в  целях как бухгалтерского учета, так и налогообложения исходя из своей структуры отраслевой принадлежности и других особенностей деятельности.

       Согласно  ст. 313 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) порядок ведения  налогового учета устанавливается  в учетной политике для целей  налогообложения, которая должна обеспечивать отражение полной и достоверной информации о порядке учета хозяйственных операций, осуществленных в течение отчетного периода, а также информации для контроля внешними и внутренними пользователями за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога.

       Принятая  организацией учетная политика для  целей налогообложения утверждается соответствующими приказами, распоряжениями руководителя.

       Она применяется с 1 января каждого года, следующего за годом утверждения ее соответствующим приказом, распоряжением руководителя организации, и является обязательной для всех обособленных подразделений организации.

       Учетная политика для целей налогообложения, принятая вновь созданной организацией, утверждается не позднее окончания первого налогового периода.

       Изменение порядка учета отдельных хозяйственных  операций и объектов в целях налогообложения  осуществляется налогоплательщиком в  случае изменения законодательства о налогах и сборах или применяемых  методов учета. Решение о внесении изменений в учетную политику при изменении применяемых методов учета принимается с начала налогового периода, а при изменении законодательства о налогах и сборах не ранее чем с момента вступления в силу изменений.

       Учетная политика учреждения для целей налогообложения формирует и документально закрепляет принципы организации налогового учета, форм его ведения, а также порядка отражения в нем осуществляемых учреждением финансово-хозяйственных операций.

       Основная  функция учетной политики учреждения для целей налогообложения - определить объекты налогового учета, организация учета которых для целей налогообложения отличается от организации бюджетного учета аналогичных операций, в целях выявления сумм доходов и расходов учреждения, отражаемых в бюджетном, но не учитываемых в налоговом учете, и наоборот.

       Учитывая  выше изложенное, в учетной политике для целей налогообложения, кроме  всего прочего, следует регламентировать следующие вопросы:

       - выбрать порядок учета и списания  стоимости материальных запасов (по фактической или по средней стоимости);

       - уточнить перечень прямых и  косвенных расходов учреждения;

       - уточнить порядок распределения  транспортных и коммунальных  затрат, а также расходов на  оплату услуг связи и содержание  нефинансовых активов;

       - уточнить классификацию для целей  налогообложения прибыли платежей  в возмещение коммунальных и  прочих расходов учреждения арендаторами  закрепленного за ним имущества;

       - выбрать один из двух описанных  в предыдущем разделе методологических  подходов к организации налогового учета, а также описать порядок учета всех возможных отклонений налогового учета от бюджетного;

       - регламентировать формы, а также  порядок оформления и ведения  регистров налогового учета.

       Кроме основных принципов организации  налогового учета для целей формирования облагаемой базы по налогу на прибыль, в учетной политике для целей налогообложения следует уточнить также и основные положения формирования базы расчета по другим налогам учреждения (НДС, налог на имущество и т.п.). Решения о любых изменениях (в действующем законодательстве о налогах и сборах или в порядке учета отдельных хозяйственных операций, влияющих на налогообложение) отражаются в учетной политике для целей налогообложения и применяются с начала нового налогового периода. Мы рассмотрим порядок отражения в учетной политике налогов, которые являются специфическими для бюджетных учреждений.

       Раздел 1 учетной политики для целей налогообложения  следует назвать «Общие положения». В нем следует перечислить  все налоги, подлежащие уплате учреждением, определить лицо или службу, ответственную за ведение налогового учета, и утвердить структуру документооборота, с целью обеспечения контроля за непрерывным отражением в хронологическом порядке фактов хозяйственной деятельности, которые в соответствии с установленным НК РФ порядком могут повлечь за собой изменения размера налоговой базы, а также определить случаи изменения учетной политики.

       Следующие разделы можно посвятить отдельным  видам налогов, уплачиваемым бюджетным  учреждением.

       В разделе «Налог на прибыль» целесообразно отразить основные направления предпринимательской деятельности в связи с тем, что в соответствии со ст. 321.1 НК РФ ведется раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования и коммерческой деятельности бюджетных учреждений.

       Для исчисления налогооблагаемой базы в  учетной политике бюджетным учреждениям  следует определить состав доходов  и расходов.

       В разделе учетной политики «Налог на добавленную стоимость» бюджетные  учреждения устанавливают перечень операций, облагаемых, не облагаемых НДС.

       Кроме того, в связи с тем, что учет НДС ведется на основании счетов-фактур, в учетной политике следует определить лиц, ответственных за их подписание.

       В разделе «Транспортный налог» учреждения перечисляют все транспортные средства, зарегистрированные за учреждением.

       В разделе «Налог на имущество организаций» также целесообразно перечислить  объекты налогообложения данным налогом, включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность.

       В разделе «Заключительные положения» учреждению следует отразить порядок  уплаты налогов в бюджет (квартальные  авансовые платежи по налогу на прибыль; ежемесячные платежи или ежеквартальные платежи) и закрепить направления и объемы использования прибыли (например, на материальное поощрение сотрудников, на социальные выплаты и материально-техническую базу учреждения), так как в соответствии со ст. 161 Бюджетного кодекса РФ бюджетное учреждение при исполнении сметы доходов и расходов самостоятельно в расходовании средств, полученных за счет внебюджетных источников.

       При формировании учетной политики необходимо исходить из того, что организация  должна использовать наиболее оптимальные  варианты при расчете и уплате налогов. Грамотно составленная учетная политика влияет на величину определяемой прибыли, объемы и сроки налоговых платежей и, соответственно, на доходную часть соответствующего бюджета. 

       1.5 Методология бюджетного налогообложения учреждений 

       Каждое  лицо (как юридическое, так и физическое) должно уплачивать законно установленные  налоги и сборы. Законодательство о  налогах и сборах основывается на признании всеобщности и равенства  налогообложения для всех членов общества независимо от социальных, расовых, национальных, религиозных и иных других признаков. Налоги и сборы не должны препятствовать реализации гражданами своих конституционных прав. При установлении налогов учитывается фактическая способность налогоплательщика к уплате налога. Налоги и сборы должны иметь экономическое обоснование и не могут быть произвольными и имеет дискриминационный характер.

       Бюджетные учреждения, как и большинство  организаций и учреждений Российской Федерации являются плательщиками  налога на добавленную стоимость, налога на прибыль, налога на имущество организаций, земельного налога, единого социального налога и других. Кроме того бюджетные организации выполняют обязанности налогового агента по сбору и перечислению в бюджет налога на доходы физических лиц.

       Единый социальный налог. Единый социальный налог (взнос) - это налог, зачисляемый в государственные внебюджетные фонды (Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации и фонды обязательного медицинского страхования Российской Федерации) и предназначенный для мобилизации средств для реализации права граждан на государственное пенсионное и социальное обеспечение и медицинскую помощь. Налоговым периодом для Единого социального налога признается календарный год. Отчетными периодами по налогу признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

       Налогоплательщики ЕСН делятся на две большие  категории - тех, кто производит выплаты  физическим лицам и начисляет  ЕСН с этих выплат, и тех, кто  сам обеспечивает себя работой и платит ЕСН со своих трудовых доходов. Одни и те же лица могут относиться к обеим категориям. Например, индивидуальные предприниматели должны платить ЕСН и со своего дохода, и с выплат в пользу физических лиц. Объектом налогообложения признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам. Налоговая база ЕСН определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

       При определении налоговой базы учитываются  любые выплаты и вознаграждения, вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности, полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника или членов его семьи, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в их интересах, оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования. Налогоплательщики определяют налоговую базу отдельно по каждому физическому лицу с начала налогового периода по истечении каждого месяца нарастающим итогом. Суммы, не подлежащие налогообложению прописаны, в ст. 238 НК РФ.

       От  уплаты налога освобождаются (льготируются):

       1)организации  любых организационно-правовых форм - с сумм выплат и иных вознаграждений, не превышающих в течение налогового периода 100 000рублей на каждого работника, являющегося инвалидом I, II или III группы и работающего в бюджетном учреждении по трудовому договору;

       2)российские  фонды поддержки образования  и науки - с сумм выплат гражданам  РФ в виде грантов (безвозмездной помощи), предоставляемых учителям, преподавателям, школьникам, студентам и (или) аспирантам государственных и (или) муниципальных образовательных учреждений.

       Сумма налога исчисляется и уплачивается налогоплательщиками отдельно в  федеральный бюджет и каждый фонд и определяется как соответствующая процентная доля налоговой базы. Сумма налога, подлежащая уплате в Фонд социального страхования РФ, подлежит уменьшению налогоплательщиками на сумму произведенных ими самостоятельно расходов на цели государственного социального страхования, предусмотренных законодательством РФ. Сумму налога (сумма авансового платежа по налогу), подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за этот же период страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в пределах таких сумм, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов. При этом сумма налогового вычета не может превышать сумму налога, подлежащую уплате в федеральный бюджет, начисленную за этот же период по каждому конкретному работнику. Уплата ежемесячных авансовых платежей производится не позднее 15-го числа следующего месяца.

       Данные  о суммах исчисленных, а также  уплаченных авансовых платежей, данные о сумме налогового вычета, которым  воспользовался налогоплательщик, а также о суммах фактически уплаченных страховых взносов за тот же период налогоплательщик отражает в расчете, представляемом не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным периодом, в налоговый орган по форме, утвержденной Минфином РФ,