Теоретические аспекты и аудита бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках

При проверке Отчета о прибылях и убытках аудитор, в частности, должен обратить внимание на следующие моменты:

- По строке 010 «Выручка от реализации товаров, продукции, работ, услуг (за минусом НДС, акцизов и других аналогичных платежей)» показываются доходы от обычных видов деятельности, признанные организаций в бухгалтерском учете в соответствии с условиями, определенными для признания выручки в Положении по бухгалтерскому учету «Доходы организации ПБУ 9/99». Доходы, признанные в бухгалтерском учете как доходы от обычных видов деятельности, в случае их существенности (больше 5% от суммы выручки) или без знания о которых заинтересованными пользователями невозможна оценка финансовых результатов деятельности организации, подлежат отражению в виде расшифровки к строке 010. В обязательном порядке по этой строке должна быть отражена сумма выручки, обязательства по которой прекращаются взаимозачетом или путем направления причитающихся организации сумм на счета третьих лиц.

- По строке 020 «Себестоимость реализации товаров,  работ, услуг» отражаются учтенные  затраты на производство продукции,  работ, услуг в доле, относящейся  к проданным в отчетном периоде  продукции, работам, услугам. Организации, осуществляющие торговую деятельность, показывают по данной статье покупную стоимость товаров, выручка от продажи которых отражена в данном отчетном периоде. В случае признания организацией в соответствии с учетной политикой, управленческих расходов полностью в себестоимости проданных товаров (продукции, работ, услуг) в качестве расходов по обычным видам деятельности, по данной строке отражаются затраты на проданные товары (продукцию, работы, услуги) без учета общепроизводственных расходов.

- Общепроизводственные  расходы отражаются при этом  по строке 040 «Управленческие расходы».

- Затраты, связанные  со сбытом продукции, а также  издержки обращения в строку 020 не включаются, а отражаются по  строке 030 «Коммерческие расходы».

- В ходе аудита  особое внимание следует обратить  на использование чистой прибыли  – части прибыли, остающейся  в распоряжении организации после  уплаты налога на прибыль, отчислений  на расширенное воспроизводство,  объекты социальной сферы, социальные  нужды и др. цели. Порядок отражения в учете хозяйственных операций по использованию чистой прибыли определяется учредительными документами или учетной политикой организации на текущий год. Для систематизации однородных операций целесообразно рекомендовать организовать аналитический учет по счету 84 таким образом, чтобы обеспечить формирование информации по направлениям использования средств (например, разделить прибыль на использованную и не использованную).

Текущий налог  на прибыль (строка 150). Исходя из требований ПБУ 18/02, текущий налог на прибыль должен равняться сумме налога на прибыль, которая отражена в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, утвержденной приказом Минфина России от 7 февраля 2006 г. № 24н. Таким образом, в Отчете о прибылях и убытках должна отражаться сумма налога на прибыль организаций, реально начисленная по итогам отчетного или налогового периода к уплате в бюджет, а не некая условная величина.

Чистую прибыль  организации, отражаемую в «Отчете  о прибылях и убытках», можно рассчитать:

ЧП = П- ТНП + ОНА  — ОНО;   (3)

где:

ЧП — чистая прибыль;

П — прибыль  до налогообложения;

ОНО — отложенное налоговое обязательство;

ОНА — отложенный налоговый актив;

ТНП — текущий  налог на прибыль;

Из-за того, что  в Отчете о прибылях и убытках  должен отражаться результат налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, который соответствует понятию текущего налога на прибыль, в Отчете о прибылях и убытках используется левая часть формулы. Поэтому в форму № 2 и были введены отложенный налоговый актив и отложенное налоговое обязательство, а постоянное налоговое обязательство и постоянный налоговый актив показываются только справочно.

Проведенные процедуры  проверки формирования показателей Отчета о прибылях и убытках позволяют аудитору подтвердить достоверность данных, формирующих прибыль. Данные отчета используются для проведения анализа финансовых результатов.

Исторически и  логически базовым принципом  оценивания имущества, обязательств, доходов  и расходов выступает принцип  фактической себестоимости.

В результате аудита финансовых результатов и их использования, а также адекватности их отражения  в Отчете о прибылях и убытках  аудитор должен суметь сделать соответствующие  выводы о достоверности бухгалтерской  отчетности организации.

 

 

3.3 Совершенствование аудита бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках и взаимосвязь их показателей

 

 

Все показатели финансовых результатов, представленные в бухгалтерской отчётности, следует  воспринимать через понимание алгоритмов из расчета.

В ходе внутрифирменной проверки система внутреннего контроля ООО «Молоко» была оценена как средняя. Причиной тому являются следующие выявленные недостатки:

- Отсутствие должностных инструкций работников бухгалтерии;

- Не осуществляется  проверка правильности осуществления графика документооборота;

- Внутренняя  отчетность для представления  информации руководству и собственникам  организации составляется не  периодически.

Причинами неудовлетворительного  состояния системы внутреннего контроля и процедур на предприятии. Независимость отдела внутреннего аудита путём прямой подчиненности руководителю предприятия является условием успешной работы.

В процессе создания на ООО «Молоко» отдел внутреннего аудита должен пройти следующие процессы:

I. Разработа положения об отделе.

Отдел внутренненго аудита должен действовать на основании Положения, которое является важнейшим правовым актом, определяющим порядок образования, правовое положение, права, оюязанности, организацию работы.  В Положении о службе внутреннего аудита должно быть четко сказано, что данная служба является неотделимой частью предприятия и внутренние аудиторы, осуществляя независимый контроль всех процессов с целью

- несвоевременное  выявление нарушений в работе  структурных подразделений предприятия;

- несоблюдение  действующего законодательства;

- недостоверность  отчетных данных, сведений и других  материалов, предоставляемых руководству предприятия.

II. Подготовка стратегического плана.

Стратегический  план отдела внутреннего аудита необходим  для определения задач по достижению его главной цели. Стратегический план отдела внутреннего аудита должен содержать ответы на следующие вопросы:

Предполагается  ли изменение цели, структуры предприятия? Если – да, то на что это может  повлиять?

III. Разработка первичного плана.

После того как полномочия и обязанности работников службы внутреннего аудита определенны, а стратегический план разработан, создаётся первичный план аудита. Для определения областей деятельности, которые должны подвергаться аудиту, и объёма усилий, которые должны

VII. Сотрудничество с независимой аудиторской фирмой

Одним из важнейших  факторов, определяющих успешность работы отдела внутреннего аудита, является степень согласованности и сотрудничества с независимыми аудиторами — одной из групп пользователей информации.

Практика аудита свидетельствует, что на тех предприятиях, где созданы и эффективно функционируют  службы внутреннего аудита, значительно  выше уровень сохранности имущества, эффективности использования ресурсов, организация бухгалтерского учета и достоверности отчетности.

Служба внутреннего  контроля позволит избежать в дальнейшем возникновение подобных нарушений, выявленных в ходе внутрифирменной  аудиторской проверки. Одним из решающих факторов при создании службы внутреннего  контроля на предприятии являются затраты.

Для каждого  работника бухгалтерии нужно  разработать свою должностную инструкцию, в которой должны быть отражены особенности  того раздела бухгалтерского учёта, который он ведёт. Обязанность по разработке должностных инструкций возложить на службу внутреннего контроля.

Реализация  предложенных мероприятий по совершенствованию  организации контроля позволит увеличить  степень надежности системы внутреннего контроля, а тем самым уменьшить риск средств внутреннего контроля в ООО «Молоко». Также позволят своевременно выявлять и устранять как преднамеренные, так и не преднамеренные ошибки в процессе контроля расчётов.

Все формы бухгалтерской  отчетности взаимосвязаны, поскольку  отражают одни и те же хозяйственные  операции. Поэтому так важна взаимоувязка показателей, которая означает, что бухгалтер правильно заполнил все бланки.

Проверку данных бухгалтерского баланса целесообразно  начинать с процедуры арифметических подсчетов итогов по группам статей, разделам и валюты баланса по активу и пассиву. Такой подсчет крайне важен, поскольку при наличии отклонений проверять сопоставимость баланса с другими формами бессмысленно. Необходимо отметить, что несоблюдение такой процедуры является типичной ошибкой при формировании отчетности. Ведь сопоставимость форм можно проводить только после выявления причин обнаруженных отклонений и их исправлений.

Однако не все  показатели можно сравнить. Так, например, данные об остатках товаров, материалов, готовой продукции и некоторых  других содержит только бухгалтерский  баланс.

Кроме баланса и Отчета о прибылях и убытках в годовую бухгалтерскую отчетность входят: Отчет об изменениях капитала (форма N 3), Отчет о движении денежных средств (форма N 4) и Приложение к бухгалтерскому балансу (форма N 5). Показатели данных форм также сопоставимы между собой. При заполнении формы N 3 следует помнить, что суммы нужно вносить не только за отчетный период, но и за два предыдущих. Если учетная политика компании не менялась, то показатели за текущий год, указанные в строке 100, совпадут с формой за прошлый год. Если в документ внесены поправки, то данные из старого отчета нужно скорректировать, а причины несовпадений указать в пояснительной записке.

Показатели  данных форм также сопоставимы между  собой. Так, например, в таблице 10 приведены основные показатели, которые должны совпадать.

 

 

 

Таблица 10 –  Основные показатели Бухгалтерской отчетности

Форма N 1	Форма N 2	Форма N 3	Форма N 4	Форма N 5
Строка 470(графа 4)	Строка 190(графа 3)
Строка 410(графа 3)		Строка 100(графа 3)
Строка 420(графа 3)		Строка 100(графа 4)
Строка 430(графа 3)		Строка 100(графа 5)
Строка 260(графа 3)			Строка 1 (графа 3)
Строка 260(графа 4)			Строка 25 (графа 3)
Строка 120(графа 3)				Основные средства - строка "Итого" (графа 3) - строка 140 (графа 3)
Строка 120(графа 4)				Основные средства - строка "Итого" - строка 140 (графа 4)
	Раздел "Расшифровка  отдельных прибылей и убытков" строка "Отчисления в оценочные  резервы" (столбец 4)	Раздел II "Резервы" подраздел "Оценочныерезервы" - строка "Данные отчетного года" (столбец 4)
	Раздел "Расшифровка  отдельных прибылей и убытков" строка "Отчисления в оценочные  резервы" (столбец 6)	Раздел II "Резервы" подраздел "Оценочныерезервы" - строка "Данные предыдущего года"(столбец 4)

 

При проверке показателей бухгалтерской и налоговой отчетности прежде всего следует проконтролировать соотношение отдельных показателей декларации по налогу на прибыль с данными Отчета о прибылях и убытках организации.

Таблица 11 - Соотношение отдельных показателей декларации по налогу на прибыль с данными Отчета о прибылях и убытках

Форма N 2 "Отчет  о прибылях и убытках"	Декларация  по налогу на прибыль
Доходы от реализации - строка 010	Приложение 1 к  листу 02 декларации - строка 010 - строка 013 - строка 014
Общая сумма доходов - сумма строк 010, 060, 080, 090 и 120	Сумма строк 010, 020 листа 02 декларации
Общая сумма  расходов - сумма строк 020, 030, 040, 070, 100 и 130	Сумма строк 030, 040 листа 02 декларации
Сумма налога на прибыль - строка 150	Строка 180 листа 2 декларации

 

Несопоставимость  этих данных свидетельствует о наличии  нарушений финансово-хозяйственной  деятельности или порядка формирования показателей в налоговом учете  организации, что может повлечь  за собой налоговую проверку. Однако здесь надо действовать осторожно. Ведь показатели указанных отчетных форм могут отличаться друг от друга. Это происходит, например, при наличии у компании хозяйственных операций с ценными бумагами или когда фирма применяет методику рыночных цен при товарообменных операциях или безвозмездном получении имущества. Таким образом, отличие данных, представленных в налоговых декларациях, не может однозначно свидетельствовать о том, что в отчетности допущены ошибки.

К тому же формы  бухгалтерской отчетности и налоговых  деклараций заполняются на основе разных учетных регистров и по разным правилам. Поэтому проконтролировать соотношение их данных довольно сложно. Так как при составлении налоговой отчетности возникают отклонения бухгалтерского и налогового учета. Основные из них:

- по доходам от реализации - на величину суммовых разниц;

- по общей  сумме доходов (проведение операций  с ценными бумагами, производство  с длительным циклом) в бухгалтерском  учете была проведена переоценка  имущества;

- по общей  сумме расходов - у компании есть  расходы, которые не могут быть учтены для целей налога на прибыль, дата признания расходов в бухгалтерском и налоговом учете различна;