Жалоба налогоплательщика может содержать несколько фактов, которые нарушают права заявителя. Вместе с тем НК РФ четко различает подведомственность подачи и рассмот-рения жалобы -- факты несогласия с актами, действиями или бездействием налогового органа заявляются только в выше-стоящий налоговый орган; жалобы на неправомерное поведение должностных лиц подаются вышестоящему должностному лицу. Объединение в одной жалобе требований, подведомст-венных налоговым органам, с требованиями, подведомствен-ными должностным лицам этих органов, не допускается.

Обжалование неправомерности деятельности налоговых ор-ганов или их должностных лиц осуществляется только в пись-менной форме. Жалоба должна содержать название и коорди-наты налогового органа или должностного лица, чьи действия обжалуются, сведения о заявителе, а также предмет и основа-ния обжалования.

Налоговым кодексом РФ установлен трехмесячный срок давности (срок обжалования) для обращения с жалобой на не-правомерные акты, действия или бездействие налоговых орга-нов или их должностных лиц. Трехмесячный срок начинает течь со дня, когда налогоплательщик узнал или должен был уз-нать о нарушении своих прав.

Срок давности подачи жалобы может быть восстановлен, но при условии наличия уважительной причины его пропуска. Ес-ли налогоплательщик пропустил срок обжалования актов, дей-ствий или бездействия налоговых органов (должностных лиц), то он имеет право приложить к подаваемой жалобе письменное заявление о восстановлении пропущенного срока давности, указав причины случившегося. Вопрос об уважительной причи-не пропуска срока давности и о его восстановлении решается тем налоговым органом или должностным лицом, которым жа-лоба адресована.

Как правило, уважительной причиной пропуска срока дав-ности признается тяжелая и длительная болезнь, длительное отсутствие, стечение тяжелых семейных обстоятельств, форс-мажорные обстоятельства. Также к числу уважительных причин могут быть отнесены действия сотрудников налоговых либо правоохранительных органов, в результате которых были изъя-ты документы, необходимые налогоплательщику для подачи жалобы.

При отсутствии уважительных причин пропуск трехмесяч-ного срока на обжалование не дает налогоплательщику права требовать рассмотрения его жалобы. Такое заявление возвра-щается обратно. В то же время отказ в восстановлении срока также может быть обжалован в вышестоящий налоговый орган или вышестоящему должностному лицу.

Лицо, подавшее жалобу в вышестоящий налоговый орган или вышестоящему должностному лицу, до принятия решения по этой жалобе может на основании своего письменного заяв-ления ее отозвать. Однако отзыв жалобы лишает подавшего ее налогоплательщика права на повторное обжалование тех же ак-тов, действий или бездействия в тот же налоговый орган или тому же должностному лицу. Обращение по иным обстоятель-ствам осуществляется также в течение трех месяцев со дня, ко-гда заявитель узнал или должен был узнать о нарушении своих прав.

По общему правилу обжалование неправомерного поведе-ния налоговых органов или их должностных лиц не приоста-навливает исполнения обжалуемого акта или действия. Однако решение вопроса о приостановлении действия акта нижестоя-щего налогового органа или действий (бездействия) должност-ного лица зависит от вышестоящего налогового органа или должностного лица, принявших жалобу к рассмотрению. Если до вынесения мотивированного решения по поданной жалобе вышестоящее должностное лицо имеет достаточные основания полагать, что подвергаемые сомнению акты или поступки не соответствуют законодательству Российской Федерации, то оно имеет право приостановить действие обжалуемого акта (дейст-вия, бездействия) полностью или частично.

Вышестоящий налоговый орган или вышестоящее долж-ностное лицо в течение месяца со дня получения жалобы обя-заны ее рассмотреть и принять одно из следующих решений:

-- оставить жалобу без удовлетворения;

-- отменить акт налогового органа и назначить дополни-тельную проверку;

-- отменить решение и прекратить производство по делу о налоговом правонарушении;

-- изменить решение или вынести новое решение по суще-ству обстоятельств дела.

О любом из принятых решений в течение трех дней сообща-ется лицу, подавшему жалобу.

Административный порядок защиты нарушенных прав налогоплательщиков действует параллельно с судебным. Вместе с тем существует определенная зависимость решения налогового органа (должностного лица) от судебного решения по анало-гичным основаниям, изложенным в жалобе налогоплательщи-ка. По общим процедурным правилам, предусмотренным НК РФ, налоговый орган (должностное лицо) вправе рассмат-ривать жалобу и вынести какое-либо решение по ней до мо-мента вступления в законную силу решения суда (арбитражного суда) о разрешении спора по обстоятельствам, идентичным в поданной жалобе. В случае, если решение суда вступает в законную силу раньше, чем налоговый орган (должностное лицо) вынесет решение по поданной ему жалобе, то акт налогового органа не должен противоречить судебному акту. Так при удовлетворении судом требований налогоплательщика налоговый орган обязан признать решение суда правомерным и также вынести решение в пользу заявителя. Рассмотрение налоговым органом (должностным лицом) поданной жалобы после вступления судебного решения в законную силу и вынесение противоположного решения противоречит принципам общеобязательности и неопровержимости вступивших в законную силу судебных актов.

Административный порядок обжалования актов действий или бездействия налоговых органов или их должностных лиц не предполагает обязательного участия заявителя или его уведомления о дате рассмотрения его жалобы. В некоторых случаях в целях всестороннего и объективного рассмотрения фактов изложенных в жалобе, от налогоплательщика могут быть затребованы какие-либо документы, сведения или пояснения.

Судебный порядок защиты нарушенных прав налогопла-тельщиков подразумевает обращение лица в порядке искового производства в надлежащий суд. Для судов всех видов рассмот-рение налоговых споров является одной из самых сложных ка-тегорий дел, поскольку судьи должны владеть не только нало-говым, но и почти всем финансовым законодательством а так-же разбираться в правилах ведения бухгалтерского учета осуществления аудиторской деятельности и т. д.

Законодательством Российской Федерации предусмотрены следующие способы судебной защиты прав налогоплательщи-ков:

1) признание неконституционным законодательного акта полностью или в части Конституционным Судом РФ;

2) признание судом общей юрисдикции закона субъекта РФ, противоречащим федеральному закону и, следовательно, не-действующим или не подлежащим применению;

3) признание арбитражными судами или судами общей юрисдикции недействительным нормативного либо ненорма-тивного акта налогового органа, иного государственного орга-на или органа местного самоуправления, противоречащего за-кону и нарушающего права и законные интересы налогопла-тельщика;

4) отмена арбитражными судами или судами общей юрис-дикции недействительного нормативного либо ненормативного акта налогового органа, иного государственного органа или ор-гана местного самоуправления, противоречащего закону и на-рушающего права и законные интересы налогоплательщика;

5) неприменение судом нормативного либо ненормативного акта государственного органа, органа местного самоуправления или иного органа, противоречащего закону;

6) пресечение действий должностного лица налогового орга-на или иного государственного органа, нарушающих права или законные интересы налогоплательщика;

7) принуждение налоговых органов, иных органов государ-ственной власти или их должностных лиц к выполнению зако-нодательно установленных обязанностей, от выполнения кото-рых они уклоняются;

8) признание не подлежащим исполнению инкассового по-ручения (распоряжения) налогового или другого органа на спи-сание в бесспорном порядке сумм недоимок, пени, штрафов за нарушения налогового законодательства с банковского счета налогоплательщика;

9) возврат из бюджета необоснованно списанных в бесспор-ном порядке сумм недоимок, пени, штрафов;

10) взыскание процентов за несвоевременный возврат из-лишне уплаченных или излишне взысканных сумм налога, сбо-ра, пеней;

11) возмещение убытков, причиненных незаконными реше-ниями, действиями или бездействием налоговых органов или их должностных лиц.

Одновременно названные способы судебной защиты явля-ются предметами исковых требований налогоплательщиков.

После вступления в действие части первой НК РФ порядок определения подведомственности налоговых споров претерпел существенные изменения. Статья 138 НК РФ устанавливает, что дела по обжалованию нормативных и ненормативных актов налоговых органов, а также действия или бездействия их долж-ностных лиц организациями и индивидуальными предприни-мателями подведомственны арбитражным судам, а физически-ми лицами, не являющимися индивидуальными предпринима-телями, -- судам общей юрисдикции.

Нормы НК РФ о судебном порядке защиты нарушенных прав налогоплательщиков нашли развитие в совместном поста-новлении Пленума Верховного Суда РФ и Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 11 июня 1999 г. № 41/9 «О некото-рых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации». В постановлении разъяснено, что налоговые споры подлежат рассмотрению ар-битражными судами на общих основаниях в соответствии с АПК РФ и судами общей юрисдикции -- в порядке, преду-смотренном гл. 24 ГПК РФ и Законом РФ «Об обжаловании в суд действий и решений, нарушающих права и свободы граж-дан».

Значительная часть дел, возникающих из налоговых право-отношений, рассматривается арбитражными судами. Стать-ей 29 АПК РФ к подведомственности арбитражных судов от-несено рассмотрение экономических споров и других дел, возникающих из административных и иных публичных право-отношений. Арбитражные суды рассматривают следующие ка-тегории дел, связанных с осуществлением организациями и гражданами предпринимательской и иной экономической деятельности:

1) об оспаривании нормативных правовых актов, затраги-вающих права и законные интересы заявителя в сфере пред-принимательской и иной экономической деятельности;

2) об оспаривании ненормативных правовых актов органов государственной власти Российской Федерации, органов госу-дарственной власти субъектов РФ, органов местного само-управления, решений и действий (бездействия) государствен-ных органов, органов местного самоуправления, иных органов и должностных лиц, затрагивающих права и законные интере-сы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономиче-ской деятельности;

3) о взыскании с организаций и граждан, осуществляющих предпринимательскую и иную экономическую деятельность, обязательных платежей, санкций, если федеральным законом не предусмотрен иной порядок взыскания;

4) другие дела, возникающие из административных и иных публичных правоотношений, если федеральным законом их рассмотрение отнесено к компетенции арбитражного суда.

Деятельность арбитражных судов по защите нарушенных прав налогоплательщиков шире, чем деятельность судов общей юрисдикции, поскольку количественный состав субъектов, об-ращающихся в данные суды, намного больше.

Высший Арбитражный Суд РФ в Информационном письме от 21 июня 1999 г. № 42 «Обзор практики рассмотрения спо-ров, связанных с взиманием подоходного налога» указал, что «споры между индивидуальными предпринимателями и налого-выми органами, возникшие в связи с исчислением подоходного налога, подведомственны арбитражным судам независимо от основания возникновения спора».

По общему правилу (ст. 35 АПК РФ) иск предъявляется по месту нахождения налогового органа, акты, действия или без-действие которого обжалуются. Иски к государственным органам и органам местного самоуправления, вытекающие из нало-говых правоотношений, предъявляются в арбитражный суд со-ответствующего субъекта РФ, а не по месту нахождения органа, принявшего оспариваемое решение.

Статья 138 НК РФ устанавливает важное правило судебного рассмотрения налоговых споров -- принцип определения надлежащего ответчика. Согласно названному принципу по делу об обжаловании акта налогового органа ответчиком следует привлекать налоговый орган, независимо от того, кем именно подписан оспариваемый акт -- руководителем налогового орга-на, его заместителем или иным должностным лицом. По делу об обжаловании действий или бездействия должностных лиц налогового органа надлежащим ответчиком будет именно то должностное лицо, которое осуществило оспариваемые дейст-вия или которое бездействовало.

Правоприменительная практика рассмотрения налоговых споров показывает, что в судебном процессе неизбежно рас-сматриваются вопросы: