Многообразие  факторов, оказывающих влияние на результаты деятельности коммерческих банков, определяет необходимость их рассмотрения как многофункциональной  и многоцелевой экономической системы. Поэтому и описание результатов деятельности следует, производить с помощью системы экономических показателей.

    Алгоритм  формирования показателей финансовых результатов коммерческих банков определяется принятой системой бухгалтерского учета  и используемыми формами официальной финансовой отчетности, устанавливаемыми ЦБ РФ. Однако процесс формирования банковской системы в нашей стране еще не завершен, изменяются формы финансовой отчетности, совершенствуется их содержание. Это обусловлено потребностью в усилении экономической интеграции отечественных банков в мировое банковское сообщество, необходимостью последовательного приближения отчетности к международным стандартам.

    Сегодня российскими коммерческими банками  составляется два вида

финансовой  отчетности, которые различаются по содержанию, назначению и

по срокам предоставления их в соответствующие  инстанции.

       Одним из основных видов финансовой отчетности является традиционная бухгалтерская  отчетность, включающая в себя бухгалтерский  баланс и отчет о прибылях и  убытках.

    Для учета финансовых результатов выделен  самостоятельный 7 раздел «результаты  деятельности» в соответствии с  Положением Банка России «О правилах ведения бухгалтерского учета в  кредитных организациях, расположенных  на территории Российской Федерации» от 5.12.2002г. В нем предусмотрено 5 счетов синтетического учета, на которых в определенной последовательности осуществляется формирование соответствующих показателей результатов финансовой деятельности банков. Этими счетами являются: № 701 «Доходы», № 702 «Расходы», № 703 «Прибыль», № 704 «Убытки», № 705 «Использование прибыли».

    Процесс формирования финансовых результатов  начинается с того, что на кредите  счета 701 «Доходы» накапливается сумма  всех доходов, полученных банком в отчетном году, а на дебете счета 702 «Расходы» - расходы.

    По  окончании отчетного периода  для определения финансового  результата эти счета закрываются. На основании решения, принятого  кредитной организацией, финансовые результаты исчисляются ежемесячно, ежеквартально либо по окончании  года.

    Прибыль (или убыток) определяется путем  отнесения в дебет счета учета  прибылей (убытков) суммы учтенных на счете расходов и в кредит этого  счета – суммы учтенных доходов.

    Отнесение суммы доходов и расходов на счета  второго порядка производится согласно специальной схеме аналитического счета  доходов и расходов. Если операция не вписывается в указанную классификацию, то виды доходов (расходов) по ней относятся на статью «Прочие доходы и

 расходы».

    В балансе банка, имеющего филиалы, результат  деятельности показывается в виде свернутого остатка. При наличии дочерних организаций, являющихся самостоятельными юридическими лицами, прибыль и убыток отражаются отдельно от итоговых показателей деятельности головной организации.

    После сдачи годового бухгалтерского баланса банк остаток средств на счете «Прибыль отчетного года» переносит на счет «Прибыль предшествующих лет», а остаток счета «Убыток отчетного периода» - на счет «Убытки предшествующих лет».

    После утверждения годового отчета учредителями банка счет «Прибыль предшествующих лет» закрывается путем отнесения в дебет суммы остатка, числящегося на счете, в корреспонденции со счетом «Использование прибыли предшествовавших лет». Убыток как результат финансовой деятельности погашается за счет источников, определенных собранием учредителей (акционеров) банка.

    Финансовый  результат, полученный на счете 703 «Прибыль», называется балансовой прибылью. Однако эта прибыль не отражает реальный итог деятельности коммерческого банка.

    На  основании учетных данных формируется  финансовый результат деятельности не только в бухгалтерском балансе, но  в периодической отчетности о прибылях и убытках банка по форме 102. Безусловными достоинствами этой формы периодической отчетности является четкая систематизация и структуризация доходов и расходов банка. Группировка доходных и расходных статей по признакам их однородности дает возможность выводить промежуточные результаты от выполнения отдельных видов банковских операций. Все доходы и расходы банка в ней сгруппированы по подразделам, в которых отражаются финансовые результаты от проведения однородных операций. Это делает форму отчетности № 102 более аналитичной. Однако она по-прежнему не отражает ни экономической последовательности формирования конечных финансовых результатов банка, ни реального итога его деятельности.

    Система формирования финансовых результатов  коммерческих банков в традиционной финансовой отчетности, несмотря на устранение в ней ряда методологических недостатков, а также повышения ее аналитичности  и содержательности, далеко не в полной мере удовлетворяет предъявляемым к ней современным требованиям и международным стандартам.

    Вторым  видом финансовой отчетности, которая  предназначена для контроля за деятельностью  коммерческих банков со стороны ЦБ РФ, а также для заинтересованных в результатах деятельности банков лиц, является общая финансовая отчетность, разрабатываемая в последние годы в соответствии с Инструкцией Банка России от 01.10.97г. № 17 «О составлении финансовой отчетности». Она включает две формы: агрегированный балансовый отчет (ф.

№ 113) и  агрегированный отчет о прибылях и убытках (ф. № 114).

    Однако  в отличие от традиционного бухгалтерского баланса банка, представляющего  по своей сути ведомость остатков по счетам первого порядка, в основе построения балансового отчета в соответствии с Инструкцией № 17 лежит группировка статей отчета по их экономическому содержанию, осуществляемая в следующем разрезе: активы, обязательства и собственные средства. При этом активы группируются по степени убывания их ликвидности, пассивы – по мере востребования.

    Финансовый  результат, формирующийся по методологии  данной формы отчетности, называется чистой прибылью отчетного года.

    Форма отчета о прибылях и убытках общей  финансовой отчетности коммерческого  банка, как и балансовый отчет, принципиально отличается от традиционного отчета о прибылях и убытках. Эта форма отчетности является экономической моделью формирования показателей финансовых результатов банка. Она построена на принципах соотнесения групп полученных доходов, классифицированных в зависимости от их источников, и соответствующих им расходов. Преимуществом данной формы отчета является наличие возможности осуществлять формирование финансовых результатов банка в определенной последовательности, поэтапно, с промежуточными результатами, что позволяет отслеживать этапы формирования прибыли и ее окончательную величину, активно управлять процессом формирования доходов и расходов банка. При этом результирующим показателем выступает показатель чистой прибыли.

    Содержание  отчета о прибылях и убытках в соответствии с Инструкцией № 17 в значительной степени приближено к аналогичной форме западных банков, а различия между ней и отчетом о прибыли (доходах и расходах) западных банков несущественны.

    Наряду  с рассмотренными способами формирования финансовых результатов в теории и практике существуют и другие модели формирования

итоговых  показателей.

    Некоторые авторы прелагают делить доход банка  не по его принадлежности к процентному  и непроцентному, а на доход, получаемый от основных операций (связанных с вложением собственных и привлеченных средств), и на другие операционные доходы (убытки).

    Для целей внутреннего управления финансовыми  результатами может использоваться схема формирования их на основе условного  деления доходов и расходов по следующим направлениям:

• доходы от операционной деятельности;
• доходы от побочной деятельности;
• не заработанные банком средства;
• расходы от операционной деятельности;
• расходы, обеспечивающие функционирование банка;
• расходы на проведение рисковых операций.

       Модель, построенная на основе данной классификации доходов и расходов, имеет более лаконичную форму, чем рассмотренные выше. Однако, такая детализация статей для решения ряда задач является, безусловно, недостаточной.

       Главным отличием между финансовым результатом, получаемым в традиционной отчетности отечественных банков и в отчетности, составляемой ими в соответствии с Инструкцией № 17, является разница между балансовой и чистой прибылью, суть которой в свою очередь заключается в разной полноте отражения ими уровня доходов и расходов банка.

    Для того чтобы оба вида прибыли были сопоставимы, балансовая прибыль корректируется. Для того, чтобы оба вида прибыли  были сопоставимы, балансовая прибыль  корректируется в сторону ее увеличения:

• величину наращенных к концу отчетного года процентов к получению по ссудам клиентов, по депозитам в банках и других кредитных учреждениях;
• наращенных или уплаченных процентов по вкладам, депозитам клиентов, 

       по кредитам и депозитам банков  и других кредитных учреждений,    относящихся к прошлому периоду.

В сторону  ее уменьшения на:

• величину недосозданного резерва ссудам и создаваемых резервов под возможные потери по расчетам с дебиторами, риски и обязательства;
• размер списываемой безнадежной задолженности (кроме ссудной);
• сумму налога на прибыль за отчетный период;
• сумму прочих расходов, произведенных за счет прибыли;
• величину отсроченного налога на прибыль, возникающих при наращении доходов;
• величину расходов, произведенных за счет фондов специального назначения, материального поощрения, резервного фонда.

    Таким образом, происходит очищение балансовой прибыли от расходов, произведенных  за счет нее. Для получения чистой прибыли необходимо балансовую прибыль  скорректировать еще на величину доходов и расходов будущих периодов, которые могут быть получены в результате переоценки средств в иностранной валюте, ценных бумаг и драгоценных металлов.

    Формирование  финансовых результатов коммерческих банков, кроме того, в значительной степени зависит от требований налоговых  органов.    Рассматривая существующие сегодня в коммерческих банках системы формирования показателей их финансовых результатов, в которых прибыли отводится роль обобщающего оценочного показателя деятельности банка, нельзя недооценивать значение промежуточных результирующих показателей. 

4. Проблемы  перехода банков России на международные  стандарты финансовой отчетности

    Проблема  соответствия отчетности международным  стандартам имеет особое значение для  российских банков. Полное раскрытие  информации о деятельности банка  в соответствии с общими для всех принципами финансовой отчетности способствует росту доверия менеджмента и клиентов, снижению затрат на привлечение иностранного капитала, расширению международных операций.

    В настоящее время Банк России осуществляет меры организационно-правового характера, необходимые для полного перехода банков к составлению отчетности в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности (МСФО), начиная с 1 января 2004 г.

    Активизация работы по приближению российских стандартов учета к международным в банковской системе вызвана повышением требований к финансовой информации российских банков, которые стали предъявлять западные партнеры после кризиса 1998 г.

    В целях наиболее быстрого и эффективного внедрения МСФО в отечественную  банковскую бухгалтерскую и надзорную практику с 1 января 2001г. действует Проект ЕС/ТАСИС "Содействие реформе бухгалтерского учета и отчетности в банковской системе". Основная задача Проекта - подготовить нормативные документы, позволяющие внести изменения в текущий учет и отчетность, для практического применения МСФО в России и проверить их действие на примере подготовки отчетности пилотными банками.

    К настоящему времени уже около 140 передовых коммерческих банков страны, не являясь участниками Проекта, составляют отчетность в соответствии с МСФО, подтверждаемую затем внешними аудиторами. Трансформация российской отчетности в отчетность по МСФО весьма трудоемка, отвлекает значительное количество кадровых и информационных ресурсов. Исправить такую ситуацию могло бы приведение нормативной базы, регламентирующей деятельность банков, в соответствие с МСФО. С одной стороны, это позволило бы существенно приблизить финансовую отчетность российских банков к международным стандартам, а с другой - сэкономить затраты на ее подготовку.