Бухгалтерский учет финансовых результатов

-доходах и расходах (включая амортизационные отчисления), связанных с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации в соответствии с законодательством (когда это не является предметом деятельности организации);

-доходах и расходах, связанных с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности (когда это не является предметом деятельности организации);

-доходах (процентах) и расходах, связанных с участием в уставных фондах других организаций, а также доходах (процентах) и расходах по ценным бумагам (когда это не является предметом деятельности организации);

-доходах (процентах), полученных за предоставление в пользование денежных средств организации, а также процентах за использование банком денежных средств, находящихся на счете организации в данном банке;

-расходах (процентах), начисленных организацией после принятия к бухгалтерскому учету приобретенных за счет краткосрочных и долгосрочных кредитов и займов товарно-материальных ценностей, а также процентах по иным краткосрочным и долгосрочным кредитам и займам (кроме кредитов и займов, полученных на приобретение основных средств и нематериальных активов, проценты по которым в конце года относятся на стоимость соответствующих активов);

-расходах организации по содержанию производственных мощностей и объектов, находящихся на консервации, в соответствии с законодательством;

-отчислениях в резервы по сомнительным долгам по расчетам с другими организациями, а также отдельными лицами, подлежащих резервированию в соответствии с законодательством; о восстановлении резерва при восстановлении сомнительных долгов.

Аудит финансовых результатов от реализации (основных средств и прочих активов) предполагает рассмотрение этих операций по существу, с точки зрения как законности совершения данных операций, так и правильности оценки реализуемого имущества, определения  затрат по реализации и прибыли.

Аудитор документально проверяет достоверность отчетных показателей по реализации продукции (по первичным документам – договорам, товарно-транспортным накладным и корешкам железнодорожных накладных, счетам, а также платежным поручениям при выписках банка, подтверждающих соответственно факты отгрузки и реализации продукции; по учетным регистрам, включая Главную книгу, и по формам бухгалтерской отчетности), степень выполнения договорных обязательств, производит счетную проверку показателей, отчетных форм, анализирует изменение структуры реализации в сравнении с намечавшимися показателями, т.е. ассортиментные сдвиги в реализованной продукции, правильность применения договорных цен, изменение качественных параметров продукции.

При проверке следует обратить внимание на правильность определения разницы в стоимости полученных денежных средств от продажи основных средств и первоначальной стоимостью этих основных средств. Для этого требуется сверить сумму по выписке банка или приходного кассового ордера с суммой, указанной в акте приема - передачи основных фондов (форма № ОС-1), а также с инвентарной карточкой учета основных средств № ОС-6, применяемой для учета зданий, сооружений и передаточных устройств, или с инвентарной карточкой учета основных средств № ОС-7, применяемой для учета остальных основных средств. В случае выявления расхождений между суммой, указанной в акте приема - передачи (форма № ОС-1) и карточке учета основных средств (№ ОС-6, № ОС-7), следует определить причину образования расхождений. Кроме того, аудитор должен убедиться в том, что отпускная стоимость реализованных на сторону основных средств и метериально-производственных запасов не колеблется от сложившейся средне-рыночной свыше 20 %.

При проверки определения доходов от сдачи имущества в аренду аудитору необходимо изучить порядок признания дохода от сдачи в аренду в соответствии с условиями заключенных договоров, наличие актов передачи в аренду, порядок определения размера арендной платы.

При безвозмездной передаче (получении) основных средств другим (другими) предприятиям (предприятиями), а также своим филиалам и структурным подразделениям следует установить правильность отражения результата от этой операции на результатах от прочей реализации.

При получении имущества безвозмездно аудитор  должен убедиться в том, что оценка стоимости этого имущества (работ, услуг) осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений ст. 40 НК РФ, но не ниже исчисляемой в соответствии с главой 25 НК РФ остаточной стоимостью – по амортизируемому имуществу и не ниже затрат на производство (приобретение) – по иному имуществу (выполненным работам, оказанным услугам).

Кроме этого, аудитор должен проверить правильность сумм износа реализованного амортизируемого имущества. В случаях выявления расхождений сумм следует определить причину расхождения.

При проверке следует также установить достоверность бухгалтерской отчетности в части своевременности отражения хозяйственных операций.

В случаях выявления фактов несоответствия дат и периодов отражения в бухгалтерском учете этих документов аудитор обязан проанализировать влияние такого несоответствия на общую сумму прибыли от прочей реализации, отраженной в отчетной форме N 2 "Отчет о прибылях и убытках".

Так же к прочим доходам[6, с. 120] и расходам относятся[7, с. 131]:

-штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, полученные, присужденные судом или признанные организацией-должником, начисленные в момент их признания или получения;

-штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, уплаченные или признанные организацией к уплате;

-принятое к учету имущество, оказавшееся в излишке по результатам инвентаризации;

-поступления в возмещение причиненных организации убытков; перечисления организацией в возмещение убытков, причиненных другим организациям;

-прибыль или убыток прошлых лет, выявленные в отчетном году;

-суммы дебиторской, кредиторской и депонентской задолженности, по которым истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания (включая ранее списанные как безнадежные), которые включаются во внереализационные доходы и расходы организации в размере ранее отраженной задолженности в бухгалтерском учете организации;

-суммы недостач, потерь и порчи активов в соответствии с законодательством;

-положительные и отрицательные курсовые разницы, возникающие при переоценке активов и обязательств;

-суммовые разницы, возникающие в связи с погашением дебиторской, кредиторской задолженности, в том числе задолженности по полученным кредитам, полученным (выданным) займам;

-расходы, связанные с рассмотрением дел в суде;

-сумма дооценки (уценки) активов;

-доходы, потери и расходы в связи с чрезвычайными обстоятельствами хозяйственной деятельности (стихийное бедствие, пожар, авария, конфискация и др.);

-прочие доходы и расходы, непосредственно не связанных с производством и реализацией товаров, продукции, работ, услуг и иного имущества.

При проведении аудиторской проверки необходимо обратить внимание на правильное документальное оформление и законность списаний дебиторской задолженности, убытков от хищений, виновники которых по решениям суда не установлены, штрафов за нарушения, не относящимся к выполнению условий по хозяйственным договорам, сумм сомнительных долгов по расчетам с другими предприятиями, затрат по аннулированным производственным заказам и другие.

Аудит результатов прочих доходов следует производить по каждому их виду. При этом следует установить, правильно ли они отнесены за счет предприятия и непосредственно на счет прибылей и убытков, не было ли допущено при списании сумм на убытки нарушений действующих положений.

Важным участком аудита является изучение информации на счете 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Аудитор внимательно изучает записи за декабрь, когда сумма чистой прибыли или чистого убытка списывается со счета 99 «Прибыли и убытки» на счет 84«Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Аудитор анализирует правильность направления чистой прибыли на выплату доходов учредителям (участникам) организации.

В качестве источников информации при проверке учета финансовых результатов используются данные аналитического и синтетического учета по счетам: 90 «Продажа», 91 «Прочие доходы и расходы», 99 «Прибыли и убытки», а также информация отчета о прибылях и убытках (ф. № 2).

Конечный финансовый результат (чистая прибыль или чистый убыток) отражается на счете 99 «Прибыли и убытки» и определяется из финансового результата от обычных видов деятельности (продаж), а также прочих доходов и расходов.

Аудитор прежде всего выясняет, как в учетной политике для цели налогообложения предприятия предусмотрено учитывать финансовый результат от продажи продукции (работ, услуг) – по методу начисления или по кассовому методу.

Аудитор проверяет аналитические документы, регистры учета и устанавливает законность, правильность и достоверность отраженных сумм прибылей и убытков.

Финансовые результаты (прибыль) от продажи продукции определяется как разница между выручкой от реализации без НДС и акцизов и фактической себестоимости реализованной продукции (работ, услуг).

На счете 90 отражаются, в частности, выручка и себестоимость по[39, с. 516]:

               Готовой продукции и полуфабрикатам собственного производства;

               Работам и услугам промышленного характера;

               Работам и услугам непромышленного характера;

               Другим работам и услугам.

Финансовый результат от прочих видов деятельности включает результаты от реализации основных средств, товарно-материальных ценностей, нематериальных активов, ценных бумаг и т.п., отражаемых обычно на счете 91 «Прочие доходы и расходы». Проверка осуществляется аудитором по данным, проведенным по счету 91 «Прочие доходы и расходы», и устанавливается правильность отнесения и списания сумм, отражения НДС.

По итогам аудита прибыли целесообразно разработать мероприятия, направленные на ускорение продажи продукции, снижение себестоимости, предотвращение потерь.

Сальдо, формирующееся на счете 99 «Прибыли и убытки», показывает:

- кредитовое – балансовую прибыль;

- дебетовое – балансовый убыток.

Общий финансовый результат (балансовая прибыль или убыток) отражается в отчете о прибылях и убытках (ф. № 2) в строке 140. Налогооблагаемая прибыль представляет собой величину балансовой прибыли, определяемой как разница налоговых доходов и налоговых расходов, определенных в соответствии с главой 25 НК РФ.

Таким образом, в течение отчетного года финансовые результаты и их использование отражаются в учете на счете 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы», 99 «Прибыль и убытки».

По окончании отчетного года проводится закрытие этих счетов и субсчетов:

               Все субсчета, открытие к счету 90 «Продажи» (кроме субсчета 90/9 «Прибыль/убыток от продаж»), должны быть закрыты внутренними записями на субсчет 90/9 «Прибыль/убыток от продаж»;

               Все субсчета, открытые к счету 91 «Прочие доходы расходы» (кроме субсчета 91/9 «Сальдо прочих доходов и расходов»), должны быть закрыты внутренними записями на субсчете 91/9 «Сальдо прочих доходов и расходов»;

               При составлении годовой бухгалтерской отчетности счет 99 «Прибыль и убыток» должен быть закрыт. При этом заключительной записью декабря сумма чистой прибыли (убытка) отчетного года списывается со счета 99 «Прибыли и убытки» в кредит (дебит) счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Аудиторская проверка должна затронуть и контроль использования чистой прибыли (части балансовой прибыли, оставшейся в распоряжении организации после уплаты налогов на прибыль в бюджет). Для обобщения информации о наличии и движении сумм нераспределенной прибыли или непокрытого убытка организации предназначен счет 84 «Нераспределенная прибыль (убыток)».

Направление части прибыли отчетного года на выплату доходов учредителям (участникам) организации по итогам утверждения годовой бухгалтерской отчетности отражается по дебету счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и кредиту счетов 75 «Расчеты с учредителем» и 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».

Списание с бухгалтерского баланса убытка отчетного года проводится по кредиту счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» в корреспонденции со счетами: 80 «Уставный капитал» - при доведении величины уставного капитала до величины чистых активов организации; 82 «Резервный капитал» - при направлении на погашение убытка средств резервного капитала.

Для систематизации однородных операций проверяемой организации целесообразно рекомендовать ведение аналитического учета по счету 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» таким образом, чтобы обеспечить формирование информации по направлениям использования средств, с целью облегчения контроля, за использованием чистой прибыли и проведения экономического анализа.