МСФО и РСБУ различия и точки соприкосновения

В Международном стандарте IFRS 5 также рассмотрен вопрос отражения  в бухгалтерской отчетности информации о прекращенной деятельности. Это  связано с тем, что прекращение  какой-либо деятельности часто сопровождается реализацией значительной части  активов компании.

Прекращение деятельности должно специальным образом быть представлено в отчетности компании в случае, когда выбывает (путем продажи  либо отказа от его продолжения) крупное  направление деятельности (географический сегмент), что сопровождается выбытием соответствующих активов и обязательств. Специально приобретенная для продажи  дочерняя компания для целей IFRS 5 также  рассматривается как прекращенная деятельность. Прекращение деятельности сегмента согласно IFRS 5 должно оформляться  соответствующим планом реализации (выбытия) сегмента.

Прекращение деятельности является альтернативой непрерывности деятельности компании - принципу, используемому  по умолчанию при подготовке бухгалтерской (финансовой) отчетности. Когда этот принцип не выполняется, бухгалтерская  отчетность должна подготавливаться исходя из плана падения объемов продаж, реализации активов, погашения соответствующих обязательств и других существенных последствий прекращения деятельности какого-либо сегмента.

Цель представления информации о прекращаемой деятельности состоит  в том, чтобы дать пользователям  отчетности возможность с большей  надежностью прогнозировать денежные потоки и доходность компании путем  разделения информации о продолжаемой и прекращаемой деятельности.

Требования Международного стандарта IFRS 5 в отношении прекращенной деятельности состоят в следующем:

- обособленное выделение  в отчете о финансовом положении  компании активов и обязательств  реализуемого (выбывающего) сегмента  и их оценка в соответствии  с требованиями IFRS 5. Указанные активы  и обязательства запрещается  засчитывать друг против друга  и представлять одной суммой;

- обособленное представление  в отчете о совокупной прибыли  финансовых результатов по прекращенной  деятельности и его составляющих, а также финансовых результатов  от продолжаемой деятельности;

- раскрытие информации  в примечаниях к отчетности.

В отчетности следует привести анализ прибыли (убытка) от прекращенной деятельности (выручка, расходы и  прибыль (убыток) до налогообложения  от прекращенной деятельности; результат  переоценки активов, классифицированных как предназначенные для продажи, до справедливой стоимости за вычетом  затрат на продажу; финансовый результат  от реализации (выбытия) активов, относящихся  к прекращенной деятельности; соответствующая  сумма налога на прибыль).

Корректировка плана продажи (выбытия) сегмента должна сопровождаться ретроспективным пересчетом сумм, отраженных в предыдущем периоде, как в отношении  прекращаемой, так и в отношении  продолжаемой деятельности, то есть компонент  компании, по которому произошел пересмотр плана продажи, должен быть реклассифицирован в продолжаемую деятельность с пересчетом сумм в предыдущих периодах.

Как уже указано выше, российский аналог IFRS 5 - ПБУ 16/02 "Информация по прекращаемой деятельности" - требует пересчета стоимости активов с учетом возможного снижения их стоимости при наличии у организации прекращаемой деятельности. Спецификой данного требования является то, что в ситуации продажи имущественного комплекса (предприятия) или его части в результате заключения единой сделки снижение стоимости активов признается только в случае заключения предварительного договора купли-продажи (п. 9 ПБУ 16/02).

По правилам Международного стандарта IFRS 5 при реализации имущественного комплекса (или его части) основанием для перевода реализуемых внеоборотных активов в категорию удерживаемых для продажи является наличие утвержденного плана прекращения деятельности сегмента.

Согласно п. 9 ПБУ 16/02 при прекращении деятельности путем продажи отдельных активов и прекращения отдельных обязательств оценка выбывающих активов должна осуществляться по текущей рыночной стоимости за вычетом расходов по его выбытию. Результат переоценки при этом должен отражаться в учете по правилам того бухгалтерского стандарта, который регулирует учет категории выбывающего актива. Таким образом, порядок переоценки отдельно реализуемых активов аналогичен правилам МСФО, если рыночная стоимость и справедливая стоимость совпадают по величине.

Но в любом случае подготовка отчетности по МСФО потребует обособленного  представления выбывающих внеоборотных активов и обязательств в отчете о финансовом положении.

Требования отечественного ПБУ 16/02 к представлению информации о прекращенной деятельности согласуются с требованиями МСФО. А именно как для целей МСФО, так и для целей российской отчетности требуется представить суммы доходов, расходов, прибылей или убытков до налогообложения, сумму начисленного налога на прибыль, относящиеся к прекращаемой деятельности, а также иную существенную информацию, относящуюся к прекращению деятельности.

К сожалению, такого рода информация, как правило, остается за рамками  бухгалтерской отчетности российских компаний.

 

14. ФИНАНСОВЫЕ ИНСТРУМЕНТЫ

 

14.1. Существующие стандарты  по учету

финансовых инструментов и терминология

 

Финансовые инструменты  являются самой многочисленной статьей  бухгалтерской отчетности и исходя из определения, приведенного в МСФО, охватывают:

- денежные средства и  их эквиваленты;

- векселя, облигации и  другие ценные бумаги, представляющие  собой непроизводные инструменты;

- производные финансовые  инструменты;

- выданные и полученные  ссуды, кредиты и займы (в  том числе беспроцентные);

- дебиторскую задолженность  (в том числе полученную в  результате переуступки прав  требования);

- нефинансовые договоры  с погашением нефинансовыми активами;

- договоры обмена;

- кредиторскую задолженность  (в том числе по полученным  кредитам, займам, векселям, облигациям  и иным денежным обязательствам);

- долевые инструменты  других компаний, в том числе  привилегированные акции с фиксированным  погашением и доли с правом  выхода;

- договоры, предполагающие  расчет акциями компании либо  дающие право на приобретение  собственных акций компании;

- иные аналогичные активы  и обязательства (за исключением  тех, учет которых регулируется  специальными стандартами).

В настоящее время учет финансовых инструментов в МСФО регулируют пять Международных стандартов:

- IAS 32 "Финансовые инструменты:  раскрытие и представление в  отчетности";

- IAS 39 "Финансовые инструменты:  признание и оценка";

- IFRS 7 "Финансовые инструменты:  раскрытие информации";

- IFRS 2 "Выплаты на основе  долевых инструментов";

- IFRS 9 "Финансовые инструменты",

а также толкования, интерпретации  и руководства по применению.

МСФО (IAS) 32 "Финансовые инструменты: раскрытие и представление в  отчетности" регулирует вопросы  представления финансовых инструментов в отчетности в составе обязательств или капитала.

МСФО (IAS) 39 "Финансовые инструменты: признание и оценка" регулирует порядок признания, прекращения  признания; первоначальной и последующей  оценки финансовых инструментов; учет при хеджировании.

IFRS 2 "Выплаты на основе  долевых инструментов" посвящен расчетам собственными долевыми инструментами компании.

IFRS 7 "Финансовые инструменты:  раскрытие информации" (действует  с 1 января 2007 г.) содержит дополнительные  требования по раскрытию информации  по классам финансовых инструментов  и связанным с ними рискам.

IFRS 9 "Финансовые инструменты", выпущенный в конце 2009 г., вскоре  заменит IAS 39 (применение IFRS 9 станет  обязательным не ранее 2012 г. (но  допускается добровольное досрочное  применение)).

Базовые понятия для целей  учета финансовых инструментов содержатся в МСФО (IAS) 32, в том числе это  определение финансовых инструментов, финансовых активов, финансовых обязательств, а также долевых инструментов.

Финансовым активом в  соответствии с МСФО (IAS) 32 признаются любые активы, представляющие собой:

- денежные средства;

- права требования денежных  средств или др. финансового актива;

- права на обмен финансовых  инструментов на потенциально  выгодных условиях;

- долевые инструменты  другой компании;

- договоры, которые могут  быть исполнены собственными  долевыми инструментами компании.

МСФО (IAS) 32 освещает вопросы  представления в отчетности финансовых и долевых инструментов, а также  раскрытия соответствующей информации в пояснительной записке к  отчетности.

Однако отдельные активы и обязательства регулируются самостоятельными стандартами, в связи с чем действие МСФО (IAS) 32 на них не распространяется. Это:

- доли участия в дочерних  и ассоциированных компаниях,  в совместной деятельности (регулируются IAS 27, IAS 28 и IAS 31);

- обязательства по пенсионным  планам (IAS 19);

- договоры страхования  (кроме встроенных в договоры  страхования производных инструментов) (IFRS 4);

- финансовые инструменты  с правом дискреционного участия  (IFRS 4) (в части различия между  финансовыми обязательствами и  долевыми инструментами);

- договоры условного возмещения  при покупке бизнеса (IFRS 3);

- финансовые инструменты,  соглашения по выплатам на  основе долевых инструментов (IFRS 2).

В российском законодательстве учет финансовых инструментов регламентируется ПБУ 19/02 "Учет финансовых вложений".

Согласно п. 2 ПБУ 19/02 для отражения активов в качестве финансовых вложений необходимо единовременное выполнение следующих условий:

- наличие надлежаще оформленных  документов, подтверждающих существование  права у организации на финансовые  вложения и на получение денежных  средств или других активов,  вытекающее из этого права;

- переход к организации  финансовых рисков, связанных с  финансовыми вложениями;

- способность приносить  организации экономические выгоды  в будущем в форме процентов,  дивидендов либо прироста их  стоимости.

Способность приносить организации  экономические выгоды в будущем  в форме процентов, дивидендов либо прироста стоимости ограничивает действие ПБУ 19/02 до "финансовых активов". Таким образом, в сферу действия ПБУ 19/02 попадают инвестиции в ценные бумаги других компаний, приобретенные деривативы и иные доходные инвестиции.

Финансовые обязательства, а также беспроцентные и иные "невыгодные" инвестиции (выданные векселя и займы), не попали в сферу  действия российского ПБУ.

В российском учете задолженность  компаний по полученным займам, кредитам, а также выданным заемным обязательствам регулируется ПБУ 15/2008 "Учет расходов по займам и кредитам".

 

14.2. Критерии долевых инструментов  и обязательств

 

Основным вопросом МСФО (IAS) 32 является вопрос определения положения  финансовых инструментов в отчете о  финансовом положении. Отдельные финансовые инструменты носят признаки как долевых инструментов, так и финансовых обязательств.

Например, по договору поставки компания должна рассчитываться с контрагентом собственными акциями. Акции являются долевым инструментом, задолженность  по договору - обязательством. В какой  части отчета о финансовом положении следует отразить задолженность по договору поставки на дату отчетности?

МСФО (IAS) 32 определяет критерии долевых инструментов и обязательств следующим образом:

 

1	2
1-й критерий	Долевой инструмент не содержит договорного обязательства      поставить деньги (финансовый актив) другой компании либо      обменять финансовые активы (обязательства) на потенциально    невыгодных условиях
	Финансовое обязательство, напротив, свидетельствует о         наличии у владельца права предъявить финансовый инструмент    эмитенту для погашения или выкупа за деньги или иные          финансовые активы (у эмитента нет безусловного права          избежать поставки денег)
2-й критерий	Долевой инструмент содержит точное количество передаваемых    собственных долевых инструментов.                             Финансовое обязательство не определяет точное количество      передаваемых акций